IBPBII/2/415-877/12/HS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2012 r. (data wpływu do Organu - 21 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego wynajmu części nieruchomości:

* w przypadku gdy wycofanie tej nieruchomości z działalności gospodarczej prowadzonej przez żonę było prawnie skuteczne - jest prawidłowe,

* w przypadku gdy wycofanie tej nieruchomości z działalności gospodarczej prowadzonej przez żonę nie było prawnie skuteczne - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2012 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego wynajmu części nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z żoną posiada budynek użytkowy, składający się z trzech kondygnacji (piwnicy, parteru i I piętra). Nieruchomość jest majątkiem wspólnym małżonków, którzy nie posiadają rozdzielności majątkowej. Do końca 2011 r. cały budynek był ujęty w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną na własne nazwisko przez żonę wnioskodawcy. W tym okresie parter był wykorzystywany do celów handlowych jednoosobowej działalności gospodarczej, a piwnica i I piętro były wynajmowane innym podmiotom w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez żonę wnioskodawcy. Budynek ten do dnia 31 grudnia 2011 r. był całkowicie zamortyzowany. W dniu 1 stycznia 2012 r. cała nieruchomość (piwnica, parter i I piętro) została wycofana z ewidencji środków trwałych przez żonę wnioskodawcy i przekazana na cele prywatne. Następnie małżonkowie użyczyli 1/3 nieruchomości (parter) żonie wnioskodawcy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w której to części żona wnioskodawcy prowadzi nadal działalność w zakresie handlu. Jak wskazuje wnioskodawca, od roku 2012 r. przedmiotem prowadzonej przez żonę wnioskodawcy działalności gospodarczej jest tylko handel. Pozostała część nieruchomości, tj. piwnica i I piętro wynajmowana jest przez wnioskodawcę w ramach najmu prywatnego, na co żona wnioskodawcy wyraziła zgodę. Wnioskodawca w dniu 20 stycznia 2012 r. złożył w urzędzie skarbowym oświadczenie o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania przychodów z najmu, a żona wnioskodawcy oświadczyła, że cały przychód z najmu będzie opodatkowany przez małżonka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca może od 2012 r. skorzystać z opodatkowania wynajmu dwóch kondygnacji (piwnica i I piętro) zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 8,5%.

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z faktem, iż złożył on w terminie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z najmu prywatnego wyłącznie przez siebie według zryczałtowanego podatku dochodowego oraz w związku z tym, że nie prowadzi działalności gospodarczej, może zastosować stawkę 8,5% od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Stosownie do uregulowań zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do zapisu art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Aby skorzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania, o której mowa w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, należy złożyć oświadczenie o jej wyborze.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przy czym stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy).

Przychody z najmu uzyskiwane przez małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, co do zasady, podlegają odrębnemu opodatkowaniu.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, w myśl art. 12 ust. 6 ww. ustawy zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca wybrał formę opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tytułu najmu na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i złożył w terminie we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z najmu prywatnego wyłącznie przez siebie. Przedmiotem najmu jest część budynku mieszkalnego (piwnica i I piętro), którego wnioskodawca łącznie z żoną jest współwłaścicielem we wspólności ustawowej. Do końca 2011 r. cały budynek był ujęty w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, związanych z prowadzoną przez żonę wnioskodawcy działalnością gospodarczą. W tym okresie parter był wykorzystywany do celów handlowych jednoosobowej działalności gospodarczej, a piwnica i I piętro były wynajmowane innym podmiotom w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez żonę wnioskodawcy. Budynek ten do dnia 31 grudnia 2011 r. został całkowicie zamortyzowany. W dniu 1 stycznia 2012 r. cała nieruchomość (piwnica, parter i I piętro) została wycofana z ewidencji środków trwałych przez żonę wnioskodawcy i przekazana na cele prywatne. Aktualnie pozostała część domu (1/3) stanowiąca parter została użyczona żonie i jest wykorzystywana przez nią na cele działalności gospodarczej w zakresie handlu, a pozostała część budynku jest wynajmowana przez wnioskodawcę w ramach najmu prywatnego. Z wniosku nie wynika, czy wynajmowana część jest prawnie wyodrębniona, tj. czy stanowi przedmiot odrębnej własności.

Najem dla celów podatkowych może być traktowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy. Co do zasady, możliwość dokonania wyboru w ww. zakresie, a co za tym idzie i sposobu rozliczenia przychodów z najmu, ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem. Jednakże wybór ten jest ograniczony istnieniem związku pomiędzy wynajmowanym składnikiem majątkowym a prowadzoną przez podatnika czy jego współwłaściciela pozarolniczą działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem wynajmowany składnik majątku związany jest z pozarolniczą działalnością gospodarczą, przychód z jego wynajmu zawsze stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy istotną kwestią jest ocena, czy przedmiot najmu nie jest składnikiem majątku związanym z prowadzoną przez żonę wnioskodawcy działalnością gospodarczą i czy został skutecznie wycofany z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W tym miejscu przywołać należy przepis art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego, zauważyć należy, iż już z samej, określonej ww. przepisem definicji środka trwałego wynika, że nieruchomość, choćby częściowo wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi środek trwały w tej działalności, nawet jeżeli formalnie nie została ona uznana za ten składnik majątku (nie została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub z ewidencji tej została wykreślona).

Skoro bowiem część budynku (parter) wskazanego we wniosku budynku jest w dalszym ciągu wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez żonę wnioskodawcy pozarolniczej działalności gospodarczej i jeżeli część ta nie jest prawnie wyodrębniona (nie jest przedmiotem odrębnej własności - odrębnym lokalem), to budynek, w którym część ta (piętro) się znajduje w dalszym ciągu jest środkiem trwałym, a więc składnikiem majątku, związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stanowisko tut. Organu w tym zakresie potwierdzają m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 827/06, z dnia 17 września 2009 r., sygn. akt II FSK 545/08 oraz z dnia 25 października 2011 r., sygn. akt II FSK 739/10. Bowiem brak prawnego wyodrębnienia poszczególnych kondygnacji (lokali) wskazanego we wniosku budynku, który częściowo wykorzystywany jest na potrzeby prowadzonej przez żonę wnioskodawcy działalności gospodarczej oznacza, iż budynek ten (jako całość) jest środkiem trwałym w tej działalności, czyli jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą, co wyklucza opodatkowanie najmu części budynku przez wnioskodawcę w formie zryczałtowanego podatku dochodowego. I nie ma znaczenia, iż aktualnie żona wnioskodawcy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje tylko jego część.

Odmiennie natomiast jest w sytuacji, w której poszczególne części domu (kondygnacje) stanowią przedmiot odrębnej własności, tj. wyodrębnione prawnie lokale; wtedy opodatkowanie najmu części budynku przez wnioskodawcę w formie zryczałtowanego podatku dochodowego jest uprawnione.

Mając powyższe na względzie stanowisko wnioskodawcy można uznać za prawidłowe, ale tylko wówczas, gdy wynajmowana część budynku nie stanowi składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą prowadzoną przez jego współwłaścicielkę (żonę wnioskodawcy), a tym samym wycofanie budynku z działalności gospodarczej było skuteczne. Albowiem tylko wtedy przychody z wynajmu ww. części nieruchomości mogą być zaliczone do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%. Jeżeli natomiast wycofanie budynku z działalności gospodarczej prowadzonej przez żonę nie było prawnie skuteczne, to stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe, gdyż nie będzie on mógł opodatkować przychodu z najmu stawką 8,5%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.