IBPBII/2/415-862/12/MW - PIT w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego przez udziałowców będących osobami fizycznymi z tytułu likwidacji spółki z o.o.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 26 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego przez udziałowców będących osobami fizycznymi z tytułu likwidacji spółki z o.o.:

* w części dotyczącej kosztu objęcia stanowiącego wartość nominalną udziałów - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej zapłaconego podatku dochodowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania części przychodu uzyskanego przez udziałowców będących osobami fizycznymi z tytułu likwidacji spółki z o.o.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 16 stycznia 2002 r. została utworzona T. sp. z o.o., której udziałowcami stali się:

Następnie, w dniu 1 lutego 2005 r. przez połączenie P. Sp. z o.o. i spółki pracowniczej S. powstała spółka V. S.A., która w ten sposób "przejęła" pakiet 63,59% udziałów w T. sp. z o.o. W dniu 23 września 2005 r. V. S.A. utworzyła spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością V.-E. będącą wnioskodawcą. Począwszy od tego dnia V. S.A. była 100% bezpośrednim udziałowcem wnioskodawcy i 63,59% bezpośrednim udziałowcem T. sp. z o.o.

W dniu 14 stycznia 2008 r. doszło do podziału V. S.A. Bezpośrednio przed podziałem V. S.A., w zawiązanej w 2005 r. spółce będącej wnioskodawcą podwyższono kapitał zakładowy z 250.000 zł na 265.600 zł oraz zmieniono wartość nominalną udziałów z 25.000 zł na 80 zł W ten sposób kapitał zakładowy dzielił się na 3320 udziałów o wartości nominalnej 80 zł każdy. W następnej kolejności owe 3320 udziałów zostało sprzedanych pracownikom spółki (według parytetu udziałów w V. S.A.) za cenę 10 zł za udział, a więc za cenę niższą niż wartość nominalna udziału, lecz odpowiadającą wartości rynkowej na dzień zbycia (czego dowodem była wycena sporządzona przez biegłego). W efekcie sprzedaży pracownicy stali się jedynymi udziałowcami wnioskodawcy, którego zadaniem było w następnej kolejności przejęcie wydzielonego majątku V. S.A. Pośrednio zaś uczestniczyli w kapitale spółki T. sp. z o.o.

Podział V. S.A., o którym była mowa w poprzednim akapicie, dokonany został przez wydzielenie niezorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci udziałów w T. sp. z o.o., w wyniku czego spółka przejmująca (wnioskodawca) nabyła pakiet udziałów w T. sp. z o.o., który dotychczas przysługiwał spółce V. S.A. Innymi słowy, zgodnie z planem podziału V. S.A. została podzielona na dwie części. Druga z tych części, składająca się z udziałów w T. sp. z o.o., niestanowiąca zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz zbiór praw majątkowych (udziałów), została wydzielona i przypadła pracownikom (za pośrednictwem wnioskodawcy), dotychczasowym udziałowcom V. S.A., którzy uprzednio nabyli od V. S.A. udziały w spółce będącej wnioskodawcą. Ta ostatnia stała się więc spółką przejmującą. Wydzielenie z V. S.A. części majątku do wnioskodawcy nie spowodowało obniżenia kapitału zakładowego pierwszej z nich. Wydzielenie powodowało zmniejszenie innych kapitałów tej spółki. Konsekwencją wydzielenia oraz następującego przejęcia przez wnioskodawcę pakietu 63,59% udziałów w T. sp. z o.o. było zwiększenie kapitału zakładowego wnioskodawcy o wysokość zmniejszenia kapitałów innych niż zakładowy V. S.A. (czyli o równowartość 1.336.000 zł). W wyniku przejęcia przez wydzielenie pracownicy zostali opodatkowani od przychodu w wysokości wartości nominalnej przydzielonych udziałów w spółce przejmującej będącej wnioskodawcą. Nastąpiło to zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak pracownikom nie można było uwzględnić żadnych kosztów nabycia, które pomniejszyłyby przychód, ponieważ wydzielenie nastąpiło w całości z innych kapitałów niż kapitał zakładowy V. S.A. Dlatego dochodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych z tytułu przydzielonej jednej akcji w spółce przejmującej będącej wnioskodawcą była kwota 80 zł (wartość nominalna udziału), zaś podatek ryczałtowy od tej wartości wynosił 15,20 zł.

W następnej kolejności, w 2011 r., doszło do podziału przez wydzielenie T. sp. z o.o., czego konsekwencją było powstanie nowej spółki T. R. sp. z o.o. Majątek pozostający w T. sp. z o.o., jak i majątek wydzielany do T. R. sp. z o.o., stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa. W wyniku wydzielenia zaś dokonano podwyższenia wartości kapitału zakładowego nowopowstałej spółki do wartości 2.292.576 zł. Jedynym udziałowcem T. R. sp. z o.o. stał się wnioskodawca. W przyszłości, w drugiej połowie 2012 r. lub później, planowane są kolejne czynności restrukturyzacyjne, zmierzające do likwidacji wnioskodawcy. W tym celu sprzedane zostaną udziały w T. R. sp. z o.o. Następnie pozostały po spłacie wierzycieli (o ile wystąpią) majątek wnioskodawcy zostanie zlikwidowany. Udziałowcy (osoby fizyczne) otrzymają zatem spłatę w formie pieniężnej wynikającą z podziału likwidowanego majątku w stosunku do ilości posiadanych udziałów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy, w niniejszym zdarzeniu przyszłym, w związku z niespełnieniem warunków odraczających opodatkowanie tzw. "cichych rezerw" podczas wydzielenia w 2008 r. (art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), podczas oceny przyszłych skutków prawnych należy mieć na względzie zaszłe zdarzenia. Niegdysiejsze opodatkowanie pracowników od nadwyżki kapitałowej - jeśli było zgodne z prawem - oznacza, iż opodatkowanie tej samej wartości po raz drugi nie byłoby dopuszczalne. Ustawodawca bowiem skonstruował mechanizm - posługujący się zwolnieniami lub wyłączeniami z podatku lub z podstawy opodatkowania - którego celem jest wykluczenie możliwości opodatkowania tego samego przysporzenia, w tym przysporzenia kapitałowego (źródła przychodu - kapitały pieniężne). Jeśli uznać, iż opodatkowanie pierwszego przychodu z kapitałów pieniężnych pracownika w 2008 r. do wartości nominalnej udziału było właściwe, to kolejny przyrost kapitałów pieniężnych - liczony na moment likwidacji spółki kapitałowej (art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy) - może być opodatkowany wyłącznie od nadwyżki nad tą wartość nominalną. Narzędziem do realizacji tych celów jest art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy.

1. Rok 2008 - pierwsze wydzielenie.

Niektóre transakcje restrukturyzacyjne - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - są neutralne podatkowo dla udziałowców podmiotów restrukturyzowanych. Oznacza to, iż ustawodawca nie wiąże z nimi konieczności rozpoznania przychodu. Inne zaś powodują konieczność rozpoznania przychodów u tychże udziałowców w związku z zaistnieniem określonych transakcji. Do tych drugich należał podział spółki V. S.A., z której wydzielono niezorganizowaną część przedsiębiorstwa (składniki majątkowe w postaci pakietu 63,59% udziałów w T. sp. z o.o.). W związku z tym w 2008 r. wobec pracowników, ówczesnych udziałowców V. S.A. należało rozpoznać dochód w wysokości wartości nominalnej wyemitowanych udziałów w spółce będącej wnioskodawcą bez możliwości rozpoznania przez nich kosztów podatkowych (czyli kosztów związanych z przychodem z tytułu przyznania udziałów w spółce będącej wnioskodawcą), bowiem skutkiem wydzielenia nie było obniżenie kapitału zakładowego V. S.A., zaś obniżenie dokonało się wyłącznie z czystego zysku lub z kapitałów innych niż kapitał zakładowy. W ten sposób ujawniła się cicha rezerwa, wynikająca z innych niż kapitał zakładowy kapitałów V. S.A., która - w myśl art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy - winna zostać opodatkowana jako dochód od wartości nominalnej przyznanych udziałów (bez uwzględnienia kosztów związanych z nabyciem akcji V. S.A.). W ten sposób, dla uwzględnienia dochodów pracowników - udziałowców, związanych z nabytymi udziałami w spółce przejmującej będącej wnioskodawcą, nieistotne były wydatki/koszty, które mogli oni ponieść na nabycie spółki dzielonej - V. S.A. Ich przysporzeniem był cały majątek - niestanowiący do tej pory kapitału zakładowego spółki V. S.A., "skapitalizowany" w wartości nominalnej udziałów w spółce będącej wnioskodawcą.

2. Rok 2011 - drugie wydzielenie.

W 2011 r. doszło natomiast do kolejnej transakcji restrukturyzacyjnej - wydzielenia z T. sp. z o.o. majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa - która dla udziałowców bezpośrednich (m.in. wnioskodawcy), jak i pośrednich (pracownicy) była neutralna podatkowo. Ustawodawca nie przewidział bowiem dla transakcji wydzielenia opodatkowania tzw. "cichych rezerw". Jednak należy tutaj mówić o odroczeniu opodatkowania "cichych rezerw", niż o uniknięciu podatku.

3. Rok 2012 - likwidacja.

W istocie to w 2012 r. nastąpią wydarzenia przyszłe objęte niniejszym wnioskiem, na które wpływ mają wydarzenia przedstawione powyżej. W drugiej połowie 2012 r. (lub później), spółka będąca wnioskodawcą zostanie zlikwidowana. Wcześniej jednak spienięży cały majątek w postaci udziałów w T. R. sp. z o.o.

W związku z likwidacją spółki będącej wnioskodawcą dla jej udziałowców (osób fizycznych) powstanie dochód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej w wysokości wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej (art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy). Będzie to dochód z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni). Art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy precyzuje zaś, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Natomiast art. 286 § 2 Kodeksu spółek handlowych stanowi, iż zasadą jest podział między wspólników majątku spółki w stosunku do ich udziałów. Należy podkreślić, iż ustawodawca posługuje się pojęciem "majątku faktycznie uzyskanego z tego udziału". Nieopodatkowany jest zatem ten majątek, który został już uzyskany wcześniej. Co oznacza, iż nieopodatkowany jest majątek, który został wcześniej "włożony" w źródło przychodu. Skoro w 2008 r. przepisy nakazywały opodatkować wartość nominalną udziałów w spółce przejmującej będącej wnioskodawcą, tym samym uznawały one, iż te udziały - według ich wartości nominalnej - stanowią majątek włożony w źródło przychodów, jakim jest udział kapitałowy w spółce będącej wnioskodawcą. Dopiero przyrost wartości tego majątku (czyli majątek faktycznie uzyskany z tego udziału) winien być opodatkowany jako dochód z kapitałów pieniężnych. W dodatku przepisem, który dodatkowo wyklucza podwójne opodatkowanie jest art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy. Stanowi on, iż zwolniona od podatku jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni. Kosztem objęcia udziałów w spółce będącej wnioskodawcą była wartość majątku "transferowanego" ze spółki V. S.A. do spółki będącej wnioskodawcą w ramach przejęcia przez wydzielenie. Ustawa podatkowa zakładała wtedy, iż majątek ten odpowiadał wartości nominalnej (wartość nominalna została opodatkowana). Należy więc uznać, iż udziałowcy (osoby fizyczne) w zamian za udziały w spółce będącej wnioskodawcą ponieśli koszt nabycia w wysokości wartości nominalnej udziałów przyznanych w tej spółce. Tego rodzaju wykładnia jest spójna i prowadzi do rezultatów zgodnych z celem przepisów.

Tym samym, w ocenie wnioskodawcy, wartość otrzymanego majątku w wyniku likwidacji będzie podlegać zwolnieniu (lub wyłączeniu) z podatku do wysokości wartości nominalnej udziałów nabytych w spółce będącej wnioskodawcą w 2008 r. Innymi słowy, dla udziałowców opodatkowana będzie nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów w spółce będącej wnioskodawcą (80 zł). W ocenie wnioskodawcy, na moment wydzielenia w 2008 r. wartość kapitału zapasowego V. S.A. w wysokości wartości nominalnej udziałów w spółce będącej wnioskodawcą należało traktować jako przekazaną do konsumpcji i opodatkowaną. Ta wartość następnie stanowiła wkład do spółki będącej wnioskodawcą i należy ją traktować jako koszt objęcia udziałów w momencie likwidacji spółki będącej wnioskodawcą, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy. Nie ma powodów, aby inne były skutki zbycia udziałów, nabytych w wyniku wydzielenia (art. 22 ust. 1g ww. ustawy), a inne wynikające z likwidacji spółki, której udziały również nabyto w drodze wydzielenia. Jeśli niemożliwe byłoby wyłączenie wartości nominalnej z dochodu, skutkowałoby to podwójnym opodatkowaniem tego samego przysporzenia. Dlatego, jeśliby odmówić prawidłowości wyłączenia ww. wartości, korzystniejsze byłoby zbycie udziałów w spółce będącej wnioskodawcą niż likwidacja spółki. Prawo podatkowe nie powinno zaś ingerować w stosunki gospodarcze.

Niniejszą wykładnię potwierdza, zdaniem wnioskodawcy, interpretacja dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 marca 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-1438/11/MM. Organ interpretacyjny zauważył istnienie spójnego systemu gwarantującego z jednej strony opodatkowanie całej wartości przysporzenia z kapitałów pieniężnych, z drugiej strony zapobiegającego podwójnemu opodatkowaniu.

W ocenie wnioskodawcy, istnieją przesłanki ku temu, by do kosztów nabycia udziałów zaliczyć także zapłacony za udziałowców (osoby fizyczne) podatek na etapie podziału V. S.A. (dotyczy 16.600 udziałów nabytych w drodze wydzielenia). Bowiem konsekwencją uzyskania udziału w podwyższonym kapitale zakładowym spółki będącej wnioskodawcą była zapłata podatku z tytułu wydzielenia niezorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie obowiązuje przy tym wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy. Obliczając podstawę opodatkowania z tytułu likwidacji w ogóle nie mamy bowiem do czynienia z kosztami uzyskania przychodów. Są to innego rodzaju koszty - koszty nabycia lub objęcia wkładów, które nie obniżają dochodu, lecz ograniczają przychód do opodatkowania (zob. art. 30a ust. 6 ww. ustawy). Dodatkowo - w zakresie 3.320 umarzanych udziałów, uprzednio nabytych w drodze zakupu przez udziałowców (osoby fizyczne) - nieopodatkowana będzie kwota 10 zł za udział, czyli koszt zakupu danego udziału przez osobę fizyczną. Stosownie do art. 41 ust. 4 ww. ustawy spółka będąca wnioskodawcą będzie z tytułu wypłaty udziałowcom kwot z tytułu likwidacji spółki płatnikiem podatku dochodowego, który pobierze podatek według zasad i w wysokości określonej powyżej.

Podsumowując, zdaniem wnioskodawcy, w momencie rozwiązania spółki w wyniku przeprowadzonej likwidacji pracownicy - udziałowcy osiągną przychód w wysokości nadwyżki ponad wartość nominalną udziałów nabytych w drodze wydzielenia oraz ponad wartość podatku.

Należy zauważyć, iż w powyżej przedstawionej sytuacji "cicha rezerwa" u pracowników-udziałowców zostanie opodatkowana w całości, ale ratalnie. Nie wystąpi przy tym podwójne opodatkowanie tej rezerwy. Taka interpretacja jest zatem zgodna z ogólnymi założeniami systemu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni).

Tryb likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany przepisami ustawy - Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 272 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Przepisy art. 286 § 2 ww. ustawy - Kodeks spółek handlowych stanowią, że pozostały po zaspokojeniu wierzycieli majątek dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów. Zgodnie z poglądem prezentowanym w doktrynie prawa handlowego, podział majątku może nastąpić bądź przez wypłatę wspólnikom przypadających im z tytułu likwidacji kwot w pieniądzu, bądź przez przydzielenie poszczególnych przedmiotów majątkowych zlikwidowanej spółki. Należy przy tym podkreślić, iż ustawodawca nie różnicuje sposobu opodatkowania przychodów uzyskanych w związku z likwidacją majątku spółki z o.o. w zależności od tego czy wypłacane są środki pieniężne, czy też zwrot następuje w formie niepieniężnej, np. w postaci rzeczowych składników majątku spółki.

Z treści art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, w tym z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Do obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku zobowiązany jest na mocy art. 41 ust. 4 ustawy płatnik, czyli wnioskodawca. Płatnik zobowiązany będzie do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego i przekazania go do właściwego urzędu skarbowego zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 ustawy podatkowej, a następnie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnik winien przesłać do właściwego urzędu skarbowego roczną deklarację PIT-8AR (art. 42 ust. 1a).

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że wolna od podatku dochodowego jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni.

W konsekwencji, wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów. Natomiast różnica pomiędzy wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a kosztem nabycia lub objęcia udziałów, którego wartość jest zwolniona z podatku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż przychodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych dla udziałowców wnioskodawcy będących osobami fizycznymi, w związku z likwidacją osoby prawnej, będzie wartość otrzymanego majątku likwidacyjnego czyli uzyskane przez nich środki pieniężne w części przekraczającej koszt nabycia lub objęcia udziałów, a zatem zastosowanie znajdzie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztem objęcia udziałów otrzymanych w wyniku podziału V. S.A. przez wydzielenie niezorganizowanej części przedsiębiorstwa i przejęcia jej przez wnioskodawcę będzie wartość nominalna tych udziałów, która na moment podziału została opodatkowana na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak słusznie zauważa wnioskodawca jeśli niemożliwe byłoby wyłączenie ww. wartości nominalnej z dochodu, to doszłoby do podwójnego opodatkowania tego samego przysporzenia. Natomiast w odniesieniu do 3.320 udziałów nabytych przez udziałowców w drodze zakupu kosztem nabycia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy będzie koszt zakupu danego udziału, czyli jak wskazuje wnioskodawca kwota 10 zł.

Do kosztów objęcia udziałów objętych w wyniku podziału V. S.A. przez wydzielenie niezorganizowanej części przedsiębiorstwa i przejęcia jej przez wnioskodawcę nie będzie można natomiast zaliczyć kwoty zapłaconego na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy podatku dochodowego. Podatek dochodowy w myśl art. 23 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Analogicznie zatem nie może on stanowić kosztu nabycia czy objęcia udziałów w spółce z o.o. Wniosek taki po części wypływa również ze stanowiska wnioskodawcy, który stwierdza, iż nie ma powodów, aby inne były skutki zbycia udziałów, nabytych w wyniku wydzielenia, a inne wynikające z likwidacji spółki, której udziały również nabyto w drodze wydzielenia. Skoro przy sprzedaży udziałów objętych w drodze podziału kosztem uzyskania przychodu w myśl art. 22 ust. 1g ww. ustawy byłaby tylko i wyłącznie wartość nominalna to nie ma żadnych podstaw aby przy likwidacji do kosztów objęcia wliczać zapłacony podatek dochodowy. Stanowiłoby to jak słusznie wskazuje wnioskodawca ingerencję prawa podatkowego w stosunki gospodarcze. Należy także stwierdzić, że błędem jest dowodzenie, iż koszty nabycia nie są kategorią kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca wielokrotnie w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje dowód temu, że koszty nabycia traktowane są jako kategoria kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.