IBPBII/2/415-858/10/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 6 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nakładów poniesionych na budowę garażu - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 sierpnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nakładów poniesionych na budowę garażu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

We wrześniu 1982 r. wnioskodawca wybudował garaż na terenie należącym do kopalni, mając na to jej zgodę, co potwierdza stosowna umowa dzierżawy tego terenu. Koszt budowy ww. garażu, potwierdzony fakturą wynosił 63.430,00 zł.

W listopadzie 2009 r., wobec zmiany miejsca zamieszkania, wnioskodawca sprzedał przedmiotowy garaż za kwotę 16.500,00 zł (umowa sprzedaży).

W świetle pozyskanych informacji, w tym m.in. w urzędach skarbowych, jak również w oparciu o zapisy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie przychód dla celów podatkowych stanowi sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwa warunki, tj. zbycie:

* nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,

* jest dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie powyższego,

- wnioskodawca uznał, że przychód ten nie podlega celom podatkowym.

W trakcie przeprowadzonych wobec wnioskodawcy czynności sprawdzających Urząd Skarbowy stwierdził, iż dokonana przez niego sprzedaż garażu jest zbyciem praw majątkowych, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z taką interpretacją zawartej umowy sprzedaży garażu wnioskodawca się nie zgadza, gdyż dotyczy ona obiektu murowanego czyli nieruchomości a nie prawa do dzierżawy, które zgodnie z Kodeksem cywilnym jest prawem niezbywalnym.

W świetle powyższego wnioskodawca nie zgadza się również z przyjętym sposobem rozliczania kosztów uzyskana przychodów (kosztów budowy garażu), które to koszty Urząd przyjmuje w wysokości zgodnej z fakturą z 1982 r. przeprowadzając prostą denominację przez obcięcie czterech miejsc i zaliczeniu w koszty kwoty 6,34 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż do sprzedaży budynku wybudowanego na dzierżawionym gruncie nie ma zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś dzierżawa jest niezbywalna, a zatem nie ma zbycia praw majątkowych, nie powinno się wykazywać w zeznaniu za 2009 r. przychodów z tego tytułu, gdyż umowa, w oparciu o którą ten przychód został uzyskany nie jest skuteczna prawnie. Do przychodów z takich umów nie stosuje się ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotne elementy własnego stanowiska wnioskodawca zawarł też w opisie stanu faktycznego, gdzie wskazał, iż jego zdaniem zastosowany przez Urząd Skarbowy sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów jest niezgodny z art. 22 ust. 6f ww. ustawy, zatem po uwzględnieniu corocznego ich podwyższenia według wskaźników wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych powinny one wynosić na dzień sprzedaży nieruchomości 7.548,00 zł. Wnioskodawca wskazał, iż Urząd Skarbowy stoi na stanowisku, że ujętą w umowie sprzedaży garażu kwotę należy traktować jako przychód do rozliczenia w podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś do przychodów ze sprzedaży nieruchomości nabytych (wybudowanych) przed 1 stycznia 2007 r. mają zastosowanie przepisy, w myśl których przychód ze sprzedaży nieruchomości (pomniejszony o koszty nabycia), podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 10% podatkiem.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnymi źródłami przychodów są m.in. wymienione w pkt 7 i 8 tego przepisu:

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c);

* odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż we wrześniu 1982 r. wnioskodawca wybudował garaż na gruncie dzierżawionym od kopalni. Koszt budowy ww. garażu, potwierdzony fakturą wynosił 63.430,00 zł W listopadzie 2009 r. wnioskodawca sprzedał przedmiotowy garaż za kwotę 16.500,00 zł.

Jak wynika z art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (dotyczy budynków wybudowanych na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu). Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości w myśl zasady wyrażonej w art. 48 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem obrotu prawnego.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż w wyniku zawartej przez wnioskodawcę umowy sprzedaży garażu nie nastąpiło przeniesienie na rzecz nabywcy własności garażu, gdyż wnioskodawcy takie prawo nie przysługiwało. Nie doszło zatem do odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie dokonał również zbycia rzeczy ruchomych, których dotyczy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy. Zawierając przedmiotową umowę wnioskodawca dokonał natomiast sprzedaży nakładów poniesionych na budowę tego garażu.

W myśl art. 18 za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej, mimo iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa, nie wymienione w tym przepisie. Do takich praw zaliczyć należy prawo majątkowe jakim są prawa do nakładów poniesionych na budowę garażu na cudzym gruncie.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż dokonaną przez wnioskodawcę transakcję sprzedaży należy zakwalifikować jako sprzedaż prawa majątkowego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konsekwencją powyższej kwalifikacji przychodu uzyskanego ze sprzedaży nakładów poniesionych na budowę garażu na cudzym gruncie do źródła przychodu jakim jest odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c) ustawy, jest brak możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 22 ust. 6f, gdyż przepis ten w sposób wyraźny odnosi się do kosztów nabycia lub wytworzenia, o których mowa w ust. 6c. Rzeczony przepis art. 22 ust. 6c stanowi zaś o kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy, a więc nie może mieć zastosowania na gruncie przedmiotowego stanu faktycznego.

Zastosowanie znajdą natomiast ogólne zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów, określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód uzyskany z przedmiotowej sprzedaży, tj. kwota stanowiąca różnicę pomiędzy ceną uzyskaną ze sprzedaży, a kosztami uzyskania przychodu, poniesionymi w celu jego uzyskania, a więc wydatkami poniesionymi na budowę przedmiotowego garażu.

Odnosząc się natomiast do sposobu ustalenia wysokości ww. kosztów zauważyć należy, iż wydatki na budowę garażu poniesione w 1982 r., a więc według wartości obowiązującej przed denominacją, uwzględnia się w kwocie odpowiadającej po denominacji.

Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o denominacji złotego (Dz. U. Nr 84, poz. 386) wszelkie prawa majątkowe, a także zobowiązania i należności pieniężne powstałe przed datą 1 stycznia 1995 r., a płatne po tej dacie - podlegają przeliczeniu w stosunku określonym w art. 2 ust. 2 przedmiotowej ustawy. W szczególności przeliczeniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, podlegają: wynagrodzenia za pracę, emerytury, renty, inne należności wynikające z praw i zobowiązań majątkowych (publicznych i prywatnych) bez względu na tytuł ich powstania, wartości materiałów i surowców, wkładów oszczędnościowych, lokat i depozytów bankowych.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy o denominacji złotego, nowa jednostka pieniężna, będzie miała wartość równą 10.000 starych złotych, co oznacza, iż wnioskodawca winien ustalić koszt budowy garażu w wysokości 6,34 zł (63.430 zł należy podzielić przez 10.000 zł co daje wynik 6,34 zł).

Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych zgodnie z art. 27 tej ustawy, a nie 10% podatkiem zryczałtowanym, który miał zastosowanie do przychodów z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy.

Stosownie do treści art. 45 ust. 1 powołanej ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W tym samym terminie należy wpłacić należny z tego tytułu podatek (art. 45 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy).

Za bezpodstawne uznać należy twierdzenie wnioskodawcy, iż umowa, w oparciu o którą został uzyskany przychód nie jest skuteczna prawnie, a zatem do przychodów z takich umów nie stosuje się ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zawarł bowiem skuteczną prawnie umowę odpłatnego zbycia praw majątkowych, skutkującą powstaniem wyżej określonego zobowiązania podatkowego. Wnioskodawca nie sprzedał prawa do dzierżawy, lecz garaż, czyli nakłady jakie poczynił na cudzym gruncie.

Reasumując, dokonana przez wnioskodawcę sprzedaż nakładów poniesionych na budowę garażu stanowi przychód z tytułu odpłatnego zbycia praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskany z przedmiotowej sprzedaży, tj. kwota stanowiąca różnicę pomiędzy ceną uzyskaną ze sprzedaży, a kosztami uzyskania przychodu, poniesionymi w celu jego uzyskania, a więc wydatkami poniesionymi na budowę przedmiotowego garażu z uwzględnieniem denominacji złotego. Koszty te nie podlegają podwyższeniu, o którym mowa w art. 22 ust. 6f ww. ustawy, gdyż przepis ten ma zastosowanie wyłącznie do kosztów wymienionych w art. 22 ust. 6c czyli kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), do którego to przepisu nie należy odpłatne zbycie nakładów na cudzy grunt.

Stanowisko wnioskodawcy uznać należało zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.