IBPBII/2/415-823/13/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 8 sierpnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości gruntowych - jest prawidłowe,

* obowiązku złożenia oświadczenia w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży nieruchomości gruntowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości gruntowych oraz obowiązku złożenia oświadczenia w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży nieruchomości gruntowych.

We wskazanym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 28 marca 2013 r. sporządzony został akt notarialny (umowa darowizny), na mocy którego wnioskodawca otrzymał od rodziców (osób z I grupy podatkowej) trzy działki: pierwsza o powierzchni 0,1444 ha oraz dwie kolejne o łącznej powierzchni 0,3806 ha. Działki te nie są zabudowane i stanowią użytki rolne. Wartość przedmiotu darowizny określono na kwotę 25.000 zł. We wrześniu br. wnioskodawca planował zawrzeć związek małżeński i z przyszłą małżonką zakupić mieszkanie. W związku z tym wnioskodawcy zależy na szybkiej sprzedaży darowanych działek celem zakupu mieszkania bądź spłaty zaciągniętego na ten cel kredytu. Wnioskodawca zaznaczył, że podatek od spadków i darowizn nie został pobrany na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytanie.

Jaki jest zakres skorzystania z ulgi mieszkaniowej, mianowicie czy ulga mieszkaniowa obejmuje również przypadek sprzedaży otrzymanych w drodze darowizny gruntów rolnych przed upływem 5 lat wspomnianych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i przeznaczenia przychodów z tego tytułu na cele mieszkaniowe, czy odnosi się ona jedynie do otrzymanych w drodze darowizny, a następnie sprzedanych budynków i lokali mieszkalnych.

Zdaniem wnioskodawcy, obowiązujące prawo przewiduje całkowite zwolnienie z podatku dochodowego dla właścicieli, którzy zbywają nieruchomości po upływie pięciu lat od daty odpłatnego lub nieodpłatnego nabycia. Termin ten nalicza się począwszy od końca roku, w którym doszło do zakupu lub nieodpłatnego nabycia. W niniejszej sprawie mamy do czynienia z nieodpłatnym nabyciem, w drodze darowizny. Sprzedaż nieruchomości przed upływem wspomnianego terminu (5 lat) wiąże się z koniecznością opłacenia podatku. Istnieje jednak możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej, która pozwala na wcześniejszą sprzedaż darowanych nieruchomości bez konieczności zapłaty podatku dochodowego. O zwolnieniu podatkowym stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koniecznym jest, by przychody ze sprzedaży nieruchomości zostały przeznaczone na cele mieszkaniowe, tj. bądź bezpośrednio na zakup mieszkania, bądź na spłatę kredytu zaciągniętego na ten cel (zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu oraz odsetek od takiego kredytu). W takiej sytuacji nie ma obowiązku uiszczania podatku z tytułu uzyskanych przychodów.

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku, kiedy dojdzie do sprzedaży darowanych nieruchomości, w ciągu 2 lat (od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) ma on prawo wydatkować uzyskany z tego tytułu przychód na cele mieszkaniowe. Zalecane jest złożenie stosownego oświadczenia w urzędzie skarbowym o przeznaczeniu uzyskanego przychodu na konkretny, wskazany przez niego cel mieszkaniowy, co oznacza że przez tenże 2-letni okres urząd skarbowy nie może wszcząć postępowania podatkowego i określić zobowiązania podatkowego z tytułu sprzedaży darowanych mu przez rodziców nieruchomości. Takie oświadczenie powinien złożyć w terminie do 14 dni od dokonania sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawca wskazał także, że jeżeli z przyszłą małżonką zaciągnie kredyt, treść umowy kredytowej musi jasno wskazywać, że został on zaciągnięty na cele mieszkaniowe. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu mieszkaniowego.

Ulga mieszkaniowa obejmuje również sytuację, w której dochodzi do zbycia darowanych gruntów rolnych, a uzyskany przychód zostaje wydatkowany na zaciągnięcie kredytu na zakup mieszkania lub bezpośrednio na zakup mieszkania. Nieruchomości bowiem, którym to terminem posługuje się ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmują swym zakresem zarówno grunty rolne, budynki, jaki lokale, w związku z czym ulga mieszkaniowa w przedstawionym zdarzeniu przysługuje.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia nieruchomości, w związku z tym należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Oznacza to, że na gruncie polskiego porządku prawnego można wyróżnić trzy rodzaje nieruchomości: tj. nieruchomości gruntowe, nieruchomości budynkowe oraz nieruchomości lokalowe. Z powyższej regulacji wynika, że grunty, bez względu na to jak są sklasyfikowane w ewidencji gruntów - tzn. czy maja charakter rolny, czy inny zawsze są nieruchomościami.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca w drodze darowizny nabył w dniu 28 marca 2013 r. trzy niezabudowane działki stanowiące użytki rolne. Obecnie zamiarem wnioskodawcy jest sprzedaż tych działek.

Z uwagi na fakt, że nabycie nieruchomości gruntowych nastąpiło w 2013 r., to dokonując oceny skutków podatkowych planowanej sprzedaży tych nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, w myśl art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z powyższymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mającymi zastosowanie w rozpatrywanej sprawie, po zakończeniu roku podatkowego, w którym zostanie dokonana sprzedaż nieruchomości należy złożyć zeznanie podatkowe PIT-39 i wykazać w nim dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości a także dochód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy a więc dochód, który podatnik ma zamiar w ustawowym terminie przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe. Tak więc po stronie wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek złożenia w urzędzie skarbowym w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży nieruchomości oświadczenia o przeznaczeniu uzyskanego przychodu na cel mieszkaniowy. Wnioskodawca do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym dokona sprzedaży działek zobowiązany będzie do złożenia zeznania PIT-39. W tym zakresie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2009 r. zawierają katalog zwolnień podatkowych. Jednym ze zwolnień podatkowych jest uregulowana w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy tzw. ulga mieszkaniowa. W myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

I tak stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy ma charakter zamknięty. Aby zatem móc skorzystać z omawianego zwolnienia niezbędnym warunkiem jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na własne cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego z terminem wydatkowania środków pieniężnych. Z analizy ww. przepisów wynika, że ze zwolnienia mogą korzystać środki wydatkowane na nabycie m.in. lokalu mieszkalnego lub udziału w takim lokalu jak również środki wydatkowane na spłatę kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu na zakup ww. lokalu mieszkalnego. Przy czym kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia musi być kredytem zaciągniętym przez podatnika na cele mieszkaniowe. Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jest fakt wydatkowania (nie wcześniej niż w dniu sprzedaży i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi sprzedaż) dochodu ze sprzedaży nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe.

Ponieważ z wniosku wynika, że wnioskodawca planuje zakup mieszkania z przyszłą małżonką istotne może się okazać czy zakup nastąpi przed, czy po zawarciu związku małżeńskiego. W zależności od tego udziały w lokalu mieszkalnym mogą stanowić albo majątki odrębne małżonków albo ich majątek dorobkowy (art. 33 pkt 1 i art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.).

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w rozpatrywanej sprawie kwestia zakupu przez wnioskodawcę lokalu mieszkalnego przed czy po zawarciu związku małżeńskiego będzie istotna z uwagi na sposób ustalenia wysokości dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując opisane we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że w myśl definicji cywilnoprawnej nieruchomości rodzajem nieruchomości są nieruchomości gruntowe (grunty), którymi są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności. Stąd też pod pojęciem nieruchomości, którym posługuje się ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy należy również rozumieć nieruchomości rolne. Oznacza to zatem, że w odniesieniu do dochodu uzyskanego przez wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości gruntowych, które nabył w drodze darowizny istnieje możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku jego przeznaczenia na własne cele mieszkaniowe szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ze sprzedaży nieruchomości wnioskodawca winien wykazać w zeznaniu PIT-39 za ten rok, w którym dokona sprzedaży, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następnego. Jeżeli nieruchomości wnioskodawca sprzeda w 2013 r., stosowne zeznanie winien złożyć do dnia 30 kwietnia 2014 r. W zeznaniu tym winien ująć wysokość dochodu, który będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Stanowiska wnioskodawcy nie można było w całości uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.