IBPBII/2/415-81/10/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 21 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością dopłat do kapitału oraz opłat notarialnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 stycznia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością dopłat do kapitału oraz opłat notarialnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będąc udziałowcem spółki z o.o. posiadał 6.000 udziałów o wartości nominalnej 50 zł każdy, co stanowiło połowę kapitału założycielskiego, czyli 300.000 zł. Zgodnie z dwoma uchwałami wspólników wnioskodawca zobowiązany był do wniesienia dopłat w wysokości odpowiednio 500.000 zł oraz 300.000 zł W dniu 10 września 2008 r. wnioskodawca dokonał pierwszej dopłaty w wysokości 500.000 zł a następnie w dniu 21 stycznia 2009 r. drugiej w wysokości 300.000 zł W sumie zaangażowanie wnioskodawcy w spółce wyniosło 1.100.000 zł i posiadał on 50% kapitału.

W dniu 16 lutego 2009 r. wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży wszystkich swoich udziałów w spółce, czyli 50%, z notarialnym poświadczeniem podpisów za kwotę 1.562.000 zł, a nabywcą był drugi udziałowiec spółki posiadający do dnia dokonana transakcji pozostałe 50% udziałów w kapitale zakładowym.

Koszty notarialne poniesione przez wnioskodawcę to kwota 2.461,96 zł. Osiągnięty przez wnioskodawcę przychód ze sprzedaży udziałów w spółce wyniósł 1.562.000 zł. Koszty uzyskania przychodu kształtowały się odpowiednio:

300.000,00 zł - kapitał założycielski (50%)

800.000,00 zł - dopłaty do kapitału przypadające na udziały wnioskodawcy

2.461,96 zł - poniesione przez wnioskodawcę koszty notarialne

1.102.461,96 zł - koszty uzyskania przychodu łącznie

Sposób wyliczenia podatku:

1.562.000,00 zł - przychód

1.102.461,96 zł - koszty uzyskania przychodu

459.538,04 zł - podstawa do opodatkowania

19% z sumy 459.538,04 zł, tj. 87 312,23 zł - podatek należny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem wnioskodawcy, uwzględnione w cenie sprzedaży wartości dopłat stanowią koszty uzyskania przychodu, tak jak koszty notarialne poniesione przy sprzedaży. Podstawą do opodatkowania jest kwota uzyskana z różnicy pomiędzy przychodem a kosztami poniesionymi przez udziałowca i bezpośrednio związanymi z założeniem spółki, jej funkcjonowaniem, tj. kapitał założycielski, ewentualne dopłaty, koszty notarialne.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) powyższej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Natomiast zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 wymienionej ustawy.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 powyższej ustawy, za koszty uzyskania nie uważa się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym dochodu z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

Z powyższego wynika, iż dopiero z chwilą sprzedaży (odpłatnego zbycia) udziałów lub akcji ustala się koszty, które warunkują ich nabycie. Kosztami uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będą poniesione przez podatnika udokumentowane wydatki z tytułu nabycia (objęcia) zbywanych udziałów, czyli wpłata nominalnej wartości udziałów dokonana w celu pokrycia kapitału założycielskiego. Kosztami nabycia udziałów są również inne wydatki poniesione na nabycie (objęcie), takie jak opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych (opłata skarbowa) itp. Zauważyć jednak należy, że muszą to być wydatki poniesione na nabycie (czyli przy nabywaniu) zbywanych udziałów, a nie jak wskazuje wnioskodawca wydatki poniesione przy sprzedaży tych udziałów. Tym samym koszty notarialne poniesione przy sprzedaży nie stanowią wydatku na objęcie (nabycie) udziałów i nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów. Nie będą również kosztem uzyskania przychodu wydatki poniesione z tytułu funkcjonowania spółki jako podmiotu gospodarczego.

Stosownie do art. 162 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), do powstania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wymaga się m.in. wniesienia przez wspólników wkładów na pokrycie całego kapitału zakładowego, a w razie objęcia udziału za cenę wyższą od wartości nominalnej, także wniesienia nadwyżki. Niezależnie od wniesienia wkładów na objęcie udziałów wspólnicy mogą zostać zobowiązani do wnoszenia dopłat, o których mowa w artykułach 177-179 powyższej ustawy. Stanowią one m.in., iż umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Wysokość i terminy dopłat oznaczone są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

Dopłaty stanowią część majątku spółki, jednakże nie powiększają udziałów wspólników w kapitale zakładowym spółki, co oznacza, że ich wniesienie do spółki nie doprowadza do podwyższenia jej kapitału zakładowego. Tym samym wniesione przez wnioskodawcę jako wspólnika, dopłaty do spółki nie stanowią wydatku na objęcie (nabycie) udziałów bowiem udziały funkcjonują niezależnie od dopłaty, a jedynie wielkość tej dopłaty ustalana jest w proporcji do już posiadanych przez wnioskodawcę udziałów. Zatem dopłata nie stanowi kosztu uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce.

Reasumując, w świetle wymienionych powyżej norm prawnych wpłata nominalnej wartości udziałów dokonana w celu pokrycia kapitału założycielskiego stanowi koszt uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów, natomiast koszty notarialne poniesione przy sprzedaży a także wniesione przez wnioskodawcę jako wspólnika, dopłaty do spółki nie stanowią wydatku na objęcie (nabycie) udziałów, tym samym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 jest nieprawidłowe.

Odnośnie natomiast pytania oznaczonego we wniosku nr 3 zauważyć należy, że w świetle art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wydając interpretacje w trybie ww. przepisu tut. organ nie dokonuje wyliczenia kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu. W związku z tym Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie ustosunkował się do przedstawionych przez wnioskodawcę obliczeń.

Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.