IBPBII/2/415-803/09/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 3 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 29 września 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 sierpnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 24 września 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 29 września 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w dniu 7 maja 2002 r. nieruchomość (spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego). Ww. nieruchomość została nabyta z majątku dorobkowego małżonków jako wspólność małżeńska. W zakupionej nieruchomości wnioskodawczyni prowadziła od czerwca 2002 r. do września 2004 r. działalność gospodarczą (salon fryzjerski). Wnioskodawczyni podkreśliła, że ww. nieruchomość nie była wprowadzona do majątku firmy, nie była wpisana do ewidencji środków trwałych ani też nie była amortyzowana. W lipcu 2007 r. ww. nieruchomość została przez małżonków sprzedana. W momencie sprzedaży wnioskodawczyni nie prowadziła działalności gospodarczej. W terminie 14 dni małżonkowie złożyli w urzędzie skarbowym oświadczenie, że przychód ze sprzedaży nieruchomości zostanie przeznaczony na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Złożenie i przyjęcie oświadczenia nastąpiło przez organ podatkowy po przedstawieniu do wglądu aktu notarialnego oraz udzieleniu wszelkich niezbędnych informacji dotyczących sprawy. Środki ze zbycia nieruchomości zostały wydatkowane przez 2 lata na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania.

Czy przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu użytkowego kwalifikuje się do przeznaczenia na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a).

Czy przyjęcie przez organ podatkowy oświadczenia jest jednoznaczne, że zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a).

Zdaniem wnioskodawczyni, w przedstawionej sytuacji uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód może być przeznaczony na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uważa, że przyjęcie przez organ podatkowy oświadczenia o przeznaczeniu przychodu na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że zostały spełnione warunki, o których mowa w ww. przepisie. Na poparcie powyższej argumentacji wnioskodawczyni powołuje wyrok NSA sygn. akt I SA/Gd 2219/00.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Artykuł 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) zawiera katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem tychże źródeł. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Nie jest możliwa sytuacja, w której ten samy przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przychód ze sprzedaży nieruchomości, jak i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego w zależności od spełnienia pewnych dodatkowych uwarunkowań, można kwalifikować bądź do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy), bądź to do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Zastrzeżenie, zawarte w art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia m.in. składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zatem aby sprzedaż nieruchomości zakwalifikować do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 muszą zostać spełnione łącznie wynikające z ww. przepisów przesłanki:

* zbywane nieruchomości nie mogą być wykorzystywane w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej,

* zbycie nie może następować w wykonaniu działalności gospodarczej,

* zbywane nieruchomości nie mogą stanowić składników majątku, określonych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* zbywane nieruchomości muszą stanowić nieruchomości mieszkalne.

Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek powoduje, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia tych nieruchomości.

Z analizy stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni wraz z mężem w dniu 7 maja 2002 r. nabyła lokal użytkowy, w którym od czerwca 2002 r. do września 2004 r. prowadziła salon fryzjerski. W lipcu 2007 r. małżonkowie dokonali sprzedaży ww. lokalu użytkowego. W terminie 14 dni złożyli w urzędzie skarbowym oświadczenie, że przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości zostanie przeznaczony na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jak wskazała we wniosku środki ze zbycia nieruchomości zostały wydatkowane przez 2 lata na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a). Wątpliwość wnioskodawczyni budzi kwestia, czy przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu użytkowego kwalifikuje się do przeznaczenia go na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy oraz czy przyjęcie przez organ podatkowy oświadczenia jest jednoznaczne, że zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a).

Dla rozstrzygnięcia powyższego kluczowym jest zakwalifikowanie uzyskanego przychodu do właściwego źródła przychodów. Kwestia zakwalifikowania przychodu ze sprzedaży opisanego we wniosku lokalu użytkowego została rozstrzygnięta w wydanej przez tut. Organ interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2009 r. Znak: IBPBI/1/415-640/09/AP. W ww. interpretacji stwierdzono, że przychód ze sprzedaży wskazanego we wniosku prawa do lokalu użytkowego, które było wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowi źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8, lecz stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Ustawodawca w cytowanym wyżej przepisie wprost wskazał, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c). Aby móc zatem skorzystać z przedmiotowego zwolnienia to w przedstawionym stanie faktycznym istotnym jest zakwalifikowanie przychodu ze sprzedaży prawa do lokalu użytkowego do źródła przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już wyżej wskazano powyżej przychód ze sprzedaży przedmiotowego prawa do lokalu użytkowego został zakwalifikowany do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Oznacza to, że w niniejszej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Uzyskany więc przez wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży prawa do lokalu użytkowego nie będzie korzystał z przedmiotowego zwolnienia. Tym samym bez znaczenia dla powyższego rozstrzygnięcia jest cel, na jaki zostaną przeznaczone środki z tej sprzedaży.

Natomiast odnośnie kwestii czy przyjęcie przez organ podatkowy oświadczenia jest jednoznaczne, że zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. wyjaśnić należy, iż warunkiem zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy jest fakt wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w określonym terminie i na ściśle określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ww. ustawy cele mieszkaniowe, a nie zaś sam fakt złożenia i przyjęcia przez organ podatkowy oświadczenia. Złożenie oświadczenia w żadnej mierze nie decyduje o zwolnieniu przychodu od podatku dochodowego.

Podkreślić również należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. przewidywały możliwość złożenia oświadczenia o przeznaczeniu na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ww. ustawy wyłącznie w stosunku do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy.

Zgodnie bowiem z treścią art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami z innych źródeł. Podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy wg miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczy na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem to podatnik dokonujący sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie płatności podatku składa oświadczenie o zamiarze wydatkowania przychodu z tej sprzedaży na cele określone przepisami a fakt przyjęcia oświadczenia przez organ podatkowy nie powoduje, że zwolnienie będzie miało zastosowanie.

Mając powyższe na uwadze stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez wnioskodawczynię wyroku NSA, który zdaniem wnioskodawczyni przemawia za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla wnioskodawczyni. Stosownie do powyższego maż wnioskodawczyni chcąc uzyskać interpretację indywidualną winien wystąpić z odrębnym zapytaniem i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała ul. Traugutta 2a.