IBPBII/2/415-80/14/MZa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 24 stycznia 2014 r. (data otrzymania 27 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 września 1986 r. Wnioskodawca nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu na podstawie umowy wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka nr 367. W dniu 2 września 1987 r. Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę na wymienionym prawie użytkowania gruntu budynku mieszkalnego w zabudowie szeregowej. W latach 1987-1988 Wnioskodawca prowadził systemem gospodarczym budowę budynku mieszkalnego, o powierzchni około 76,17 m², którą zakończył stanem surowym otwartym z zaawansowaniem w około 30%.

Na podstawie decyzji Burmistrza z 4 lipca 2011 r. prawo wieczystego użytkowania gruntu nieruchomości oznaczonej jako działka nr 367 zostało przekształcone w prawo własności. Prawo własności powyższej nieruchomości wpisane zostało w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy w Wydziale Ksiąg Wieczystych na rzecz Wnioskodawcy.

W dniu 9 października 2013 r. na podstawie aktu notarialnego warunkową umową sprzedaży Wnioskodawca, działający za pomocą pełnomocnika (na podstawie pełnomocnictwa sporządzonego przed notariuszem 23 września 2013 r.) sprzedał nieruchomość oznaczoną w ewidencji jako działka nr 367 o powierzchni obszaru 0,227 ha wraz z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego w stanie surowym otwartym, pod warunkiem, że Gmina nie wykona przysługującego jej prawa pierwokupu na podstawie art. 109 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) o gospodarce nieruchomościami.

W dniu 23 października 2013 r. na podstawie aktu notarialnego umową przenoszącą własność Wnioskodawca, działający za pomocą tego samego jak wcześniej wymienionego pełnomocnika, przeniósł na rzecz kupującego własność nieruchomości, oznaczoną w ewidencji jako działka nr 367 obszarze 0,227 ha wraz z rozpoczęta budową budynku mieszkalnego w stanie surowym otwartym objętej prowadzoną przez Sąd Rejonowy księgą wieczystą.

Wnioskodawca zaznaczył, że zarówno zakup, jak i sprzedaż opisanej nieruchomości nie były dokonywane w ramach działalności gospodarczej.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy przychód (dochód) uzyskany ze sprzedaży opisanej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i czy podatnik w związku ze sprzedażą jest zobowiązany do złożenia deklaracji podatkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód (dochód) ze sprzedaży niniejszej nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i podatnik nie jest zobowiązany w związku z transakcją sprzedaży do złożenia deklaracji podatkowej.

W opinii Wnioskodawcy, wynika to wprost z faktu upływu okresu pięciu lat od końca 1986 r. (roku nabycia nieruchomości) do momentu sprzedaży nieruchomości (2013 r.) oraz treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że 1986 r. jest rokiem nabycia nieruchomości, ponieważ:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości oraz podstawa jej nabycia.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 1986 r. Wnioskodawca nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu, w 1987 r. otrzymał pozwolenie na budowę na tym gruncie budynku mieszkalnego w zabudowie szeregowej. W latach 1987-1988 Wnioskodawca prowadził budowę budynku mieszkalnego, którą zakończył w stanie surowym otwartym budynku z zaawansowaniem w około 30%. Na podstawie decyzji Burmistrza Miasta z 4 lipca 2011 r. prawo użytkowania gruntu nieruchomości zostało przekształcone w prawo własności.

Aby zatem w niniejszej sprawie móc dokonać oceny czy sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego w stanie surowym otwartym spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma ustalenie momentu, od którego należy liczyć bieg pięcioletniego okresu, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje kwestii własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku z czym należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z art. 232 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121) - grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym. Natomiast w myśl art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego - przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Z treści tych przepisów wynika, że użytkowanie wieczyste dotyczy gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa lub gmin i ich związków, oddanych w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym lub prawnym oraz że odrębną własność stanowią budynki wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gminy przez wieczystego użytkownika.

W przypadku odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego źródłem przychodu jest odrębnie odpłatne zbycie prawa do gruntu i odrębnie odpłatne zbycie budynku, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa do gruntu bądź wybudowanie budynku. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest w takim przypadku liczony odrębnie - od daty nabycia prawa do gruntu i od daty nabycia (wybudowania) budynku.

Zauważyć jednak należy, że Wnioskodawca nie zakończył budowy budynku (jak zostało wskazane w stanie faktycznym - Wnioskodawca w latach 1987-1988 prowadził systemem gospodarczym budowę budynku mieszkalnego, która zakończyła się w stanie surowym otwartym budynku z zaawansowaniem w około 30%).

W przypadku budowy budynku na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste, o zaistnieniu przesłanek do ustanowienia odrębnej własności samego budynku można mówić dopiero wówczas, gdy obiekt ten mógłby być wpisany do księgi wieczystej, jako przedmiot odrębnej własności. Stąd też obiekt wzniesiony do stanu surowego jak też budynek, którego budowa nie została zakończona nie stanowi nieruchomości, nie jest także innym rodzajem rzeczy. Budynek mieszkalny, którego budowa nie została zakończona stanowi jedynie nakłady na działkę budowlaną, w związku z tym jest on częścią składową działki.

Dalej należy wyjaśnić że, możliwe jest przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności.

W przypadku przekształcenia prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności, za datę nabycia nieruchomości, od której upływa pięcioletni termin określony w przywołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności na podstawie aktu administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna. Jest to bowiem tylko zmiana formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Natomiast nabycie prawa do nieruchomości następuje w chwili zawarcia umowy o ustanowieniu (nabyciu) prawa wieczystego użytkowania.

W niniejszej sytuacji nie ma zatem znaczenia, że budowa przez Wnioskodawcę budynku mieszkalnego na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu nie została zakończona a więc budynek nie był odrębną własnością. Zanim bowiem Wnioskodawca dokonał w 2013 r. sprzedaży, to wcześniej w 2011 r. prawo wieczystego użytkowania gruntu zostało przekształcone w prawo własności. Fakt, że przed sprzedażą nieruchomości prawo wieczystego użytkowania gruntu zostało przekształcone w prawo własności skutkuje tym, że Wnioskodawca na moment sprzedaży nie był już użytkownikiem wieczystym, lecz samoistnym właścicielem gruntu wraz z rozpoczętą na nim budową. A to oznacza, że od tego momentu (przekształcenia) przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące prawa wieczystego użytkowania gruntu nie miały zastosowania. Tym samym ma rację Wnioskodawca twierdząc, że w momencie sprzedaży budowany budynek był częścią składową gruntu w myśl art. 48 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem - z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z opisu wniosku wynika, że Wnioskodawca 9 października 2013 r. zawarł warunkową umowę sprzedaży nieruchomości oznaczonej jako działka nr 367 wraz z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego w stanie surowym otwartym, a następnie 23 października 2013 r. została zawarta umowa przenosząca własność, w wyniku której Wnioskodawca przeniósł na kupującego własność tej nieruchomości.

Skoro zatem 23 października 2013 r. na podstawie aktu notarialnego - umową przenoszącą własność - Wnioskodawca przeniósł na kupującego własność nieruchomości oznaczonej jako działka nr 367 wraz z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego w stanie surowym otwartym, zaś nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym Wnioskodawca rozpoczął budowę budynku mieszkalnego, nastąpiło w 1986 r., to sprzedaż ta nie stanowi dla Wnioskodawcy w ogóle źródła przychodu, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości (prawa) upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do złożenia deklaracji podatkowej, ponieważ sprzedaż tej nieruchomości nie stanowi źródła opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.