IBPBII/2/415-78/14/MMa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 23 stycznia 2014 r. (data otrzymania 27 stycznia 2014 r.), uzupełnionym 25 i 27 kwietnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji J. S.A.:

* w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji i odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup tych akcji - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej potwierdzenia wysokości kwot uznanych przez Wnioskodawcę za koszty uzyskania przychodów-jest nieprawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji J. S.A.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z 20 marca 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-77/14/MMa, IBPBII/2/415-78/14/MMa, IBPBII/2/415-79/14/MMa, IBPBII/2/415-272/14/MMa wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 25 i 27 kwietnia 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W styczniu 2005 r. Wnioskodawca zakupił na rynku pierwotnym papiery wartościowe - akcje firmy Z. S.A. Przy zapisie Wnioskodawca wziął kredyt na zakup tych akcji. Kwota kredytu wynosiła 630.000,00 zł (w tym prowizja przygotowawcza 1.260,00 zł). Zapłacone odsetki wyniosły 1.086,19 zł. Nabycie ww. akcji odbyło się w okresie kiedy na debiutach giełdowych były duże redukcje przy zakupie akcji na rynku pierwotnym (redukcja firmy Z. S.A. wynosiła 98,7%). W dniu 14 listopada 2012 r. firma B. Sp. z o.o. wezwała do zapisywania na sprzedaż akcji Z. S.A. W dniu 5 lutego 2013 r. Wnioskodawca odpowiedział na to wezwanie i w konsekwencji sprzedał 662 akcje Z. S.A. czyli cały pakiet posiadanych akcji.

W maju 2007 r. Wnioskodawca zakupił na rynku pierwotnym papiery wartościowe - akcje firmy J. S.A. Wnioskodawca podobnie jak w ww. sytuacji (przy zakupie Z. S.A.) wziął kredyt na zakup tych akcji. Koszty z tytułu udzielonego kredytu to prowizja 2.400,00 zł i odsetki 1.566,25 zł. W dniu debiutu J. S.A. (4 czerwca 2007 r.) Wnioskodawca otrzymał 350 akcji tej spółki. W grudniu 2013 r. Wnioskodawca sprzedał na giełdzie 200 akcji J. S.A. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że nie została sprzedana cała pula akcji to poniesione koszty kredytu winny być uwzględnione proporcjonalnie do sprzedanej części - 350 akcji - 100%, 200 akcji - 57,14%. Tym samym koszty kredytu dla sprzedanej części to prowizja 1.371,36 zł i odsetki 894,95 zł.

Wnioskodawca otrzymał również od banku (chociaż o to nie wnioskował) wyliczenie kosztów kredytu na zakup akcji B. S.A. oraz koszt kredytu na zakup akcji P. S.A. Powód ciągle ten sam - bardzo duże redukcje przy zakupie akcji w tym czasie na rynku pierwotnym. W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że rezygnuje z wydania interpretacji w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji B. S.A. i P. S.A.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.

1. Czy prowizja przygotowawcza 1.260,00 zł i odsetki 1.086,19 zł od kredytu na zakup akcji Z. S.A. mogą być uwzględnione przy rozliczaniu PIT-38 jako koszty uzyskania przychodu.

2. Czy Wnioskodawca dobrze obliczył koszty kredytu na nabycie akcji J. S.A. - proporcjonalnie do sprzedanej puli i czy w związku z tym przy rozliczeniu PIT-38 za 2013 r. może uwzględnić 1.371,36 zł i 894,95 zł jako koszty uzyskania przychodu, a pozostałą część prowizji i odsetek odliczyć przy sprzedaży pozostałego pakietu, proporcjonalnie.

3. Czy po zbyciu akcji B. S.A. Wnioskodawca będzie mógł uwzględnić koszty tych kredytów jako uzyskania przychodu przy rozliczaniu PIT-38.

4. Czy po zbyciu akcji P. S.A. Wnioskodawca będzie mógł uwzględnić koszty tych kredytów jako uzyskania przychodu przy rozliczaniu PIT-38.

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty kredytu przy zapisie na zakup akcji są kosztami uzyskania, bo bez tego kredytu nie można byłoby uzyskać tych akcji - wspomniane duże redukcje.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ nie sprzedał całej puli tych akcji, to poniesione koszty kredytu winny być uwzględnione proporcjonalnie do sprzedanej części akcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży akcji J. S.A. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). W zakresie pozostałych pytań zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył na giełdzie papierów wartościowych - akcje J. S.A. W celu pozyskania kapitału na nabycie papierów wartościowych Wnioskodawca zaciągnął kredyt ponosząc wydatki związane z prowizją przygotowawczą w kwocie 2.400,00 zł i odsetki 1.566,25 zł. W grudniu 2013 r. Wnioskodawca zbył 200 z 350 zakupionych akcji J. S.A.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym zmieniono m.in. niektóre zasady opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji. Jednakże skoro Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia akcji w 2013 r. tj. w stanie prawnym obowiązującym w 2013 r., to w omawianej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Natomiast w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. wskazano, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 11 ustawy - ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.). Pod pojęciem tym mieszczą się m.in. akcje.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 ww. ustawy - dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest:

- osiągnięta w roku podatkowym.

Przywołany powyżej przepis w sposób jednoznaczny określa zasady ustalania dochodu opodatkowanego zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy. Jednocześnie należy zauważyć, że ustawodawca różnicuje sposób ustalania kosztów uzyskania przychodu w zależności od tego czy papiery wartościowe w spółkach mających osobowość prawną zostały nabyte lub objęte w zamian za pieniądze czy też w zamian za wkład niepieniężny.

W przypadku nabywania walorów na giełdzie papierów wartościowych nabycie ma miejsce za środki pieniężne, a zatem zastosowanie znajdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e. Zatem wydatki na nabycie papierów wartościowych stanowią koszt uzyskania przychodu, ale dopiero w momencie uzyskania przychodu ze zbycia tych papierów wartościowych.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego we wniosku stwierdzić należy, że przychód jaki Wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży papierów wartościowych, opodatkowany na podstawie cytowanego wyżej art. 30b ww. ustawy, może być jedynie pomniejszony o koszty wymienione w tym artykule, czyli koszty związane z nabyciem papierów wartościowych. Zatem do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć koszty związane z zaciągniętym kredytem na nabycie papierów wartościowych.

Jednakże należy mieć na uwadze art. 23 ust. 1 pkt 38b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym - nie uważa się za koszt uzyskania przychodu zapłaconych odsetek i prowizji od kredytu, za który nabyto papiery wartościowe, udziały lub pochodne instrumenty finansowe, przypadających proporcjonalnie na tę część kredytu, która nie została wydatkowania na nabycie tych papierów wartościowych, udziałów lub pochodnych instrumentów finansowych. Innymi słowy, jeżeli podatnik na nabycie akcji środki finansowe pozyskał z banku i środki te w całości nie zostały przeznaczone na zakup akcji a jedynie w części to proporcjonalnie ta część odsetek i prowizji bankowej niewydatkowana na nabycie akcji nie może być uznana za koszt uzyskania przychodu w przypadku ich zbycia. Będzie to miało zastosowanie wówczas, kiedy podatnik uzyska w banku kredyt na nabycie akcji, lecz w wyniku redukcji przy zakupie akcji tylko część tego kredytu zostanie wykorzystana zgodnie z pierwotnym zamierzeniem. We wniosku Wnioskodawca wskazał, że przy zakupie akcji J. S.A. miała miejsce taka sama sytuacja jak przy zakupie akcji Z. S.A. To oznacza, że Wnioskodawca ustalając koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji nie może uwzględnić całej kwoty prowizji, gdyż kwota ta tj. 2.400,00 zł odnosiła się do całego udzielonego kredytu, natomiast w związku z redukcją zleceń na nabycie akcji na giełdzie papierów wartościowych Wnioskodawca wykorzystał jedynie część udzielonej kwoty kredytu. Analogicznie przedstawia się sprawa z odsetkami zapłaconymi przez Wnioskodawcę do banku.

W celu wyliczenia kosztu uzyskania przychodu jaki stanowić będzie prowizja przygotowawcza pobrana przez bank w odniesieniu do wskazanej w powyższym przepisie proporcji należy posłużyć się następującym wzorem:

k. p. = Kw/Ku*P

gdzie:

k. p. - prowizja przygotowawcza stanowiąca koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji nabytych w związku z redukcją,

Kw - kwota kredytu faktycznie wydatkowanego na zakup akcji po redukcji,

Ku - kwota kredytu udzielonego przez bank wynikająca z umowy zawartej z bankiem przed redukcją,

P - prowizja przygotowawcza pobrana przez bank w związku z udzieleniem kredytu.

Natomiast aby wyliczyć kwotę odsetek, która dla podatnika stanowić będzie koszt uzyskania przychodu w związku z redukcją zleceń na zakup akcji należy posłużyć się następującym wzorem:

Ko = Kw/Ku*Oz

gdzie:

Ko - kwota odsetek stanowiąca koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji nabytych w związku z redukcją,

Kw - kwota kredytu faktycznie wydatkowanego na zakup akcji po redukcji,

Ku - kwota kredytu udzielonego przez bank wynikająca z umowy zawartej z bankiem przed redukcją,

Oz - odsetki zapłacone bankowi w związku z udzieleniem kredytu.

Zgodnie z art. 23 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przepis ust. 1 pkt 38b stosuje się wyłącznie przy określaniu dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 oraz art. 30b ust. 2 pkt 1-4.

Ograniczenie o którym mowa w art. 23 ust. 8 ww. ustawy ma zastosowanie przy ustalaniu dochodu:

Podsumowując, Wnioskodawca koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży papierów wartościowych (akcji J. S.A.) - zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - winien ustalić na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38. Kosztem uzyskania przychodów będzie na tej podstawie koszt prowizji przygotowawczej i odsetek od kredytu zaciągniętego na nabycie papierów wartościowych, ale w wysokości, w jakiej kredyt został faktycznie wydatkowany na ich nabycie. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca winien uwzględnić bowiem art. 23 ust. 1 pkt 38b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszt uzyskania przychodu stanowi zatem ta część całkowitych kosztów kredytu, która proporcjonalnie odpowiada kwocie wydatkowanej na nabycie papierów wartościowych. W celu jej obliczenia należy posłużyć się wskazanymi w uzasadnieniu interpretacji wzorami. Koszty kredytu czyli prowizja i odsetki, odpowiadające kwocie niewykorzystanej, nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów, gdyż wynika to z literalnego brzmienia przepisu. Warto również wyjaśnić, że odliczoną według wzorów kwotę prowizji i odsetek, które przypadają na część kredytu faktycznie wydatkowaną na zakup akcji Wnioskodawca będzie musiał jeszcze podzielić na dwie części. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca nie sprzedał całego pakietu nabytych akcji J. S.A., tylko dokonał odpłatnego zbycia 200 z 350 posiadanych akcji tej spółki - kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży 200 akcji będzie zatem części obliczonych w powyżej wskazany sposób kosztów realnie poniesionych na nabycie akcji tj. 200/350 z kwot obliczonych po zastosowaniu wskazanych wzorów. Pozostałą część kwoty prowizji i odsetek obliczoną z ograniczeniami o jakich mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca odliczy przy sprzedaży pozostałych 150 akcji J. S.A.

Tym samym stanowiska Wnioskodawcy nie można było uznać w całości za prawidłowe.

Organ nie może potwierdzić prawidłowości wyliczonych kwot jakie wskazał Wnioskodawca dokonujący wyliczenia kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji J. S.A. Wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Organ nie dokonuje wyliczeń kwoty dochodu (straty), ewentualnej wysokości podatku, kosztów uzyskania przychodu itp. np. z tytułu zbycia akcji, lecz przeprowadza wykładnię przepisów prawa podatkowego. Obliczeń kwot poniesionych kosztów możliwych do odliczenia powinien dokonać Wnioskodawca z uwzględnieniem zasad, które wskazał w uzasadnieniu interpretacji Organ.

Do wniosku dołączone zostały przez Wnioskodawcę dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.