IBPBII/2/415-757/10/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 23 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa stanowiącego współwłasność ustawową małżeńską jako aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 23 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa stanowiącego współwłasność ustawową małżeńską jako aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od 1980 r. wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim. Od daty zawarcia małżeństwa pomiędzy nią i mężem istnieje nieprzerwanie ustrój ustawowej małżeńskiej wspólności majątkowej. W 1989 r. mąż rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, zakładając przedsiębiorstwo. Działalność tę następnie, począwszy od grudnia 1995 r. małżonkowie prowadzili wspólnie, bez zawiązania spółki osobowej, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. W roku 2003 r. małżonkowie założyli spółkę z o.o., w której posiadają po 50% udziałów, prowadzącą przedsiębiorstwo produkcyjne, która to spółka funkcjonuje do dzisiaj przy niezmienionym składzie osobowym wspólników.

Z dniem 31 grudnia 2005 r., w związku ze zmianą przepisów prawnych dotyczących prowadzenia działalności gospodarczej przez małżonków, uniemożliwiających dalsze wspólne prowadzenie tej działalności przez wnioskodawczynię i jej męża w dotychczasowej formie, wnioskodawczyni została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej i od tej daty podmiotem wpisanym do ewidencji działalności gospodarczej i prowadzącym przedsiębiorstwo samodzielnie jest jej mąż. Przedsiębiorstwo to zatrudnia obecnie kilkadziesiąt osób i funkcjonuje na zabudowanej budynkami fabrycznymi nieruchomości o powierzchni około 2 ha. Zasadniczym przedmiotem działalności zarówno przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża jak i przedsiębiorstwa prowadzonego przez spółkę z o.o. jest produkcja nadwozi do pojazdów silnikowych, przyczep i naczep.

Ponieważ jednoczesne prowadzenie dwóch odrębnych przedsiębiorstw o pokrywającym się przedmiocie działalności - przez spółkę z o.o., w której wspólnikami jest wnioskodawczyni i jej mąż oraz przez jej męża jako przedsiębiorcę wpisanego do ewidencji działalności gospodarczej - jest ekonomicznie nieefektywne i związane z licznymi problemami praktycznymi, małżonkowie podjęli decyzję o połączeniu tych przedsiębiorstw w ten sposób, że przedsiębiorstwo prowadzone przez męża zostanie w całości wniesione tytułem aportu na podwyższenie kapitału zakładowego spółki z o.o., a udziały w tak podwyższonym kapitale zakładowym objęte zostaną w równych częściach, po połowie, zarówno przez męża jak i wnioskodawczynię, tak aby dotychczasowe proporcje uczestnictwa w spółce z o.o. (po 50%) nie uległy zmianie. Wniesienia przesiębiorstwa tytułem aportu i podwyższenia w ten sposób kapitału zakładowego spółki z o.o. małżonkowie planują dokonać ze skutkiem na dzień 31 grudnia 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku objęcia przez wnioskodawczynię w przedstawionym powyżej zdarzeniu połowy udziałów w kapitale zakładowym spółki z o.o. podwyższonym w wyniku wniesienia do spółki tytułem aportu przedsiębiorstwa prowadzonego na imię i nazwisko męża wnioskodawczyni, będą miały zastosowanie do niej przepisy art. 21 ust. 1 pkt 109 oraz art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalniające od opodatkowania nominalną wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i stanowiące, że w przypadku ewentualnego późniejszego zbycia tak objętych udziałów koszt uzyskania przychodu na dzień odpłatnego zbycia udziałów ustala się w wysokości wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa i określonej na dzień objęcia zbywanych udziałów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Zdaniem wnioskodawczyni, w przedstawionym powyżej zdarzeniu przepisy art. 21 ust. 1 pkt 109 oraz art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będą miały zastosowanie do niej tak samo jak i do jej męża. W momencie objęcia przez nią 50% udziałów w kapitale zakładowym spółki z o.o. podwyższonym w wyniku wniesienia aportem przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża, powstanie u wnioskodawczyni zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy przychód w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów, jednakże przychód ten, z uwagi na objęcie udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, będzie wolny od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy. Ewentualny dochód do opodatkowania pojawi się dopiero w przypadku odpłatnego zbycia tak objętych udziałów w wysokości różnicy pomiędzy kwotą należną z tytułu zbycia udziałów stanowiącą przychód zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, a połową wartości przedsiębiorstwa wynikającą z ksiąg przedsiębiorstwa, określoną na dzień objęcia tych udziałów i nie wyższej niż ich wartość nominalna z dnia objęcia, stanowiącą koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 ww. ustawy. W szczególności okoliczność, że przedsiębiorstwo mające stanowić aport do spółki z o.o. jest prowadzone indywidualnie przez męża nie uzasadnia twierdzenia, że w przedstawionym powyżej stanie faktycznym udziały obejmowane przez wnioskodawczynię nie będą udziałami obejmowanymi w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, ani też ewentualnie twierdzenia, że koszt objęcia przez nią tych udziałów wynosi zero. Aczkolwiek w obrocie gospodarczym jako przedsiębiorca i osoba prowadząca przedsiębiorstwo występuje mąż wnioskodawczyni, to jednak zgodnie z przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, całe mienie i wszystkie składniki przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża, zarówno materialne jak i niematerialne, stanowią przedmiot współwłasności łącznej wnioskodawczyni i męża. Tym samym rozporządzenie przedsiębiorstwem jest rozporządzeniem mieniem, które należy do niej w takim samym stopniu jak i do jej męża, a udziały w kapitale zakładowym spółki z o.o. podwyższonym w wyniku wniesienia przedsiębiorstwa tytułem aportu będą udziałami obejmowanymi przez wnioskodawczynię w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa tak samo, jak udziały obejmowane przez jej męża.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Wkładem niepieniężnym, o którym mowa w powołanym przepisie może być np. przedsiębiorstwo.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Oznacza to, że jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport w formie przedsiębiorstwa, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego (art. 5a pkt 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie z powyższymi przepisami, w przypadku wniesienia aportem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nominalna wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za ww. wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawczyni wraz z mężem planuje wniesienie stanowiącego współwłasność ustawową małżeńską przedsiębiorstwa, prowadzonego obecnie przez męża do spółki z o.o., w której małżonkowie są udziałowcami (każdy z nich posiada 50% udziałów). Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym objęte zostaną w równych częściach, po połowie, zarówno przez wnioskodawczynię jak i jej męża, tak aby dotychczasowe proporcje uczestnictwa w spółce z o.o. (po 50%) nie uległy zmianie.

Mając powyższe na uwadze wyjaśnia się, iż stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa, nie spowoduje u wnioskodawczyni powstania - na dzień objęcia udziałów w tej spółce - obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Powstały bowiem z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia na gruncie przedmiotowej sprawy pozostaje okoliczność, iż obecnie przedmiotowe przedsiębiorstwo prowadzi tylko mąż wnioskodawczyni. Istotnym jest bowiem fakt, iż wnioskodawczyni jest jego współwłaścicielką w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, zauważyć należy, iż w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 tej ustawy jest zgodnie z ust. 2 pkt 4 tego artykułu różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

W myśl art. 22 ust. 1f pkt 2 ww. ustawy w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

W świetle powyższego uznać należy, iż w przypadku ewentualnego zbycia udziałów w spółce z o.o. objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa kosztem uzyskania przychodu będzie dla wnioskodawczyni połowa wartości przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg przedsiębiorstwa, określona na dzień objęcia tych udziałów, nie wyższa jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

W związku z powyższym, stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy także wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja jest wiążąca dla wnioskodawczyni, jako występującej z wnioskiem. Mąż wnioskodawczyni, jeżeli jest zainteresowany uzyskaniem interpretacji indywidualnej winien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie i uiścić stosowną opłatę za wydanie interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.