IBPBII/2/415-715/12/MMa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 17 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca na podstawie umowy z dnia 6 listopada 2007 r. nabył od spółdzielni mieszkaniowej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W 2009 r. wnioskodawca sprzedał ww. lokal mieszkalny i zgłosił ten fakt w urzędzie skarbowym z zapytaniem czy obowiązuje go tzw. ulga meldunkowa. Wnioskodawca otrzymał informację, że ulga meldunkowa go nie obowiązuje, gdyż umowę notarialną ustanowienia odrębnej własności lokalu podpisał w 2009 r. i jest to jedyna umowa wiążąca. W związku z powyższym wnioskodawcę obowiązuje nowe rozporządzenie, w myśl którego ma 2 lata na wykorzystanie całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży na cele mieszkaniowe lub zapłatę 19% podatku od tej kwoty. Wnioskodawca twierdzi, że podobnej treści informację uzyskał telefonicznie. Wnioskodawca złożył deklarację PIT-39. Ponieważ nie wykorzystał całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży mieszkania, złożył w urzędzie skarbowym korektę do deklaracji PIT-39 za 2009 r. Dopiero składając ww. korektę wnioskodawca dowiedział się, że posiadając umowę przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu podpisaną w 2007 r. powinna objąć go ulga meldunkowa, a nie rozporządzenie, na które powoływano się uprzednio. Wnioskodawca uzyskał informację, że obecnie sprawa uległa przedawnieniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Dlaczego ani w 2009 r., ani nawet w 2010 r. zanim wnioskodawca złożył deklarację PIT-39 wszyscy pracownicy urzędu skarbowego, z którymi rozmawiał informowali wnioskodawcę, że obejmuje go ustawa z roku 2009 r.

Jaka jest w tej chwili procedura zastosowania właściwego przepisu ustawy wobec sprawy wnioskodawcy.

Zdaniem wnioskodawcy, samo przekształcenie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność ustanowioną aktem notarialnym oznacza tylko zmiany formy prawnej tego mieszkania i nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Datą nabycia tego mieszkania jest chwila pierwotnego nabycia, tj. nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, a późniejsze uzyskanie odrębnej własności nie ma znaczenia. Tak więc interpretacja przepisów powinna odnosić się do daty pierwotnego nabycia, co w opinii wnioskodawcy nastąpiło w dniu 6 listopada 2007 r. Tym samym wnioskodawca uważa, że informacja udzielona mu uprzednio była błędna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 6 listopada 2007 r. dokonano przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Następnie ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało przekształcone w 2009 r. w odrębną własność lokalu. W 2009 r. wnioskodawca sprzedał przedmiotowy lokal mieszkalny i zgodnie z informacjami jakie posiadał złożył do właściwego urzędu skarbowego deklarację PIT-39.

Wątpliwości wnioskodawcy budzi kwestia według jakich zasad należało opodatkować przychód uzyskany z odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego tj. czy zastosowanie w przedmiotowej sprawie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. czy od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 14 czerwca 2007 r. o zmianie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 125, poz. 873), która weszła w życie z dniem 31 lipca 2007 r., spółdzielnia mieszkaniowa nie może ustanawiać spółdzielczych własnościowych praw do lokali, ani praw do miejsc postojowych położonych w budynkach wybudowanych na gruncie, do którego spółdzielni przysługuje prawo własności lub użytkowania wieczystego.

Jednakże stosownie do art. 7 ust. 2 tej ustawy, do dnia 31 grudnia 2010 r. na pisemne żądanie członka spółdzielni, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego położonego w budynku wybudowanym na gruncie, do którego spółdzielni nie przysługuje prawo własności lub użytkowania wieczystego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę o przekształcenie przysługującego mu prawa na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu po dokonaniu przez niego:

Jeżeli zatem przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nastąpiło na podstawie cyt. powyżej art. 7 ust. 2 ww. ustawy, to za datę nabycia należy uznać dzień podpisania umowy w formie zwykłej pisemnej, tj. 6 listopada 2007 r.

Wyjaśnić należy, iż spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Świadczy o tym chociażby umiejscowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w Księdze Drugiej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - "Własność i inne prawa rzeczowe". Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości gruntowej.

W sytuacji, w której wnioskodawca nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, a następnie miało miejsce ustanowienie na jego rzecz prawa odrębnej własności tego lokalu w trybie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), za datę nabycia lokalu, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać datę nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż ustanowienie w 2009 r. odrębnej własności przedmiotowego lokalu mieszkalnego i przeniesienie na wnioskodawcę prawa własności jest tylko zmianą formy własności, a nie nowym nabyciem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, iż nabycie przedmiotowego lokalu mieszkalnego miało miejsce w 2007 r., natomiast jego sprzedaż nastąpiła w 2009 r., a więc przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie, sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do budynku lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są natomiast stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika - art. 21 ust. 21 ww. ustawy.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania. Oznacza to, że w odniesieniu do osób, które uzyskały w 2009 r. przychody z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw nabytych w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. termin do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia został przedłużony do dnia 30 kwietnia 2010 r. Termin ten jest terminem prawa materialnego co oznacza, że jest nieprzekraczalny i nieprzywracalny.

Wobec powyższego, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, w przedmiotowej sprawie najpóźniej do dnia 30 kwietnia 2010 r.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że jeżeli podatnik spełni warunki, o których mowa powyżej tj. będzie zameldowany na pobyt stały w sprzedanym lokalu mieszkalnym przez co najmniej 12 miesięcy przed datą zbycia oraz w ustawowym terminie złoży we właściwym dla niego urzędzie skarbowym oświadczenie o spełnieniu warunków uprawniających do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia przysługuje mu prawo do zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży mieszkania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej. Wyjaśnić należy, że w przypadku jeżeli podatnik spełni tylko jeden z warunków natomiast nie spełni drugiego z warunków, wówczas nie przysługuje tzw. ulga meldunkowa. Bez znaczenia jest również powód, z jakiego podatnik nie dopełni wymaganych warunków aby móc skorzystać ze zwolnienia.

Reasumując, z uwagi na fakt iż wnioskodawca nabycia lokalu mieszkalnego dokonał w dacie przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego tj. w dniu 6 listopada 2007 r. natomiast sprzedaż mieszkania nastąpiła w 2009 r., tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym dokonano nabycia, przychód uzyskany z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu przewidywały możliwość skorzystania ze zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw na podstawie tzw. ulgi meldunkowej, nie zaś obowiązek złożenia PIT-39 jak to uczynił wnioskodawca i co za tym idzie możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania z uwagi na sposób wydatkowania przychodu ze sprzedaży.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawcy, iż datą nabycia lokalu mieszkalnego jest dzień 6 listopada 2007 r. a zatem do przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zastosowanie znajdują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie obowiązywania tzw. ulgi meldunkowej, należy uznać za prawidłowe.

Nadmienić należy, że wnioskodawca wskazał, iż uzyskał informację jakoby obowiązywać go miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. i w związku z powyższym złożył deklarację PIT-39. Wnioskodawca zadał więc pytanie dlaczego w takiej informacji mu udzielono.

Wskazać należy, że tutejszy Organ wydaje wyłącznie indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego. Przez przepisy prawa podatkowego ustawodawca rozumie przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych (art. 3 pkt 2 Ordynacji). Definicja ustaw podatkowych zawarta jest w ww. art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych - rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Zatem przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być wyłącznie przepisy prawa podatkowego. Tym samym w kompetencji tut. Organu nie leży odpowiedź na postawione przez wnioskodawcę pytanie dlaczego ani w 2009 r., ani nawet w 2010 r. zanim wnioskodawca złożył deklarację PIT-39 wszyscy pracownicy urzędu skarbowego, z którymi rozmawiał informowali wnioskodawcę, że obejmuje go ustawa z 2009 r. Tutejszy Organ nie jest organem nadzoru nad urzędami skarbowymi i nie prowadzi postępowań wyjaśniających celem oceny prawidłowości postępowania pracowników tych urzędów. Zważywszy na powyższe nie może udzielić odpowiedzi na cytowane powyżej pytanie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.