IBPBII/2/415-648/10/ŁCz - Sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 21 maja 2010 r.), uzupełnionym w dniu 3 sierpnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 maja 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 22 lipca 2010 r. Znak: IBPB II/2/415-648/10/ŁCz wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 3 sierpnia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 21 kwietnia 1986 r. oraz umowy przeniesienia własności z dnia 7 maja 1986 r. wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła prawo własności domu jednorodzinnego oraz prawo wieczystego użytkowania nieruchomości (działki). Dnia 23 lipca 2003 r. na podstawie umowy podziału majątku wspólnego oraz małżeńskiej umowy majątkowej z dnia 23 lipca 2003 r. prawo wieczystego użytkowania ww. nieruchomości wraz z prawem własności położonego na niej budynku zostało nabyte przez wnioskodawczynię. Wartość przedmiotu podziału majątku na dzień 23 lipca 2003 r. wynosiła 180 000 zł. Do dnia 30 sierpnia 2004 r. małżonek wnioskodawczyni zobowiązał się wymeldować z budynku mieszkalnego. W latach 2004 - 2006 zostały dokonane prace remontowe, które w znaczny sposób podwyższyły wartość budynku mieszkalnego.

W 2004 r. dokonano remontu łazienki (wymiana armatury łazienkowej, wymiana płytek ceramicznych, uzupełnienie tynków, malowanie ścian, wymiana instalacji elektrycznej, wymiana wykładziny). Łączna wartość remontu w roku 2004 wyniosła 7 181,27 zł.

W 2005 r. przeprowadzono prace remontowe w dalszym ciągu w łazienkach i pokojach (wymiana instalacji elektrycznej, malowanie ścian, wymiana baterii łazienkowych). Łączna wartość remontu w roku 2005 wynosiła 2 007,39 zł.

W roku 2006 przeprowadzono remont łazienki (wymiana płytek ceramicznych). Łączna wartość prac remontowych w roku 2006 wyniosła 7 450 zł.

Ogółem wartość przeprowadzonego remontu budynku mieszkalnego wyniosła 16 638,66 zł. Tym samym wartość budynku mieszkalnego wzrosła o wartość przeprowadzonego remontu.

W roku 2008 dokonano sprzedaży prawa wieczystego użytkowania nieruchomości oraz prawa własności położonego na niej budynku mieszkalnego za cenę 450 000 zł. Wnioskodawczyni nadmieniła, iż oprócz przedstawionych faktur dokumentujących wydatki związane z remontem poniosła koszty nieudokumentowane o wartości 20 000 zł.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotem umowy o podział majątku z dnia 23 lipca 2003 r. był wyłącznie budynek mieszkalny wraz z prawem użytkowania wieczystego. W § 3 umowy podziału majątku wspólnego zawarty został zapis, iż pozostałe przedmioty stanowiące własność małżonków zostały już rozdzielone - zostało to dokonane w trakcie trwania małżeństwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszt remontu budynku może być wliczony w kwotę przychodu zwolnionego od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawczyni, słusznym jest wliczenie w przychód zwolniony od opodatkowania wartości przeprowadzonego remontu budynku będącego przedmiotem sprzedaży. Wartość budynku z aktu notarialnego z dnia 23 lipca 2003 r. jest nieadekwatna do rzeczywistego stanu budynku na dzień sprzedaży.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

Z przedstawionego stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że prawo własności domu jednorodzinnego wraz prawem wieczystego użytkowania gruntu wnioskodawczyni nabyła częściowo w 1986 r. poprzez umowę sprzedaży oraz częściowo w 2003 r. w drodze umownego podziału majątku wspólnego.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964 Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). W myśl art. 31 cytowanej ustawy, istota wspólności ustawowej wyraża się w tym, że:

Co więcej, wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej. Współwłasność ta charakteryzuje się również tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego:

Zgodnie z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-511 (art. 48 Kodeksu). Powyższe oznacza, że z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 43 § 1 Kodeksu).

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy, jeśli podział ten nie jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty bądź wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy przekracza udział, jaki tej osobie przysługiwał w majątku dorobkowym małżeńskim.

Z wniosku wynika, że dokonany z chwilą ustania wspólności ustawowej podział majątku dorobkowego małżonków nie był ekwiwalentny, gdyż wnioskodawczyni, otrzymała z majątku dorobkowego podlegającego podziałowi całe prawo własności budynku oraz całe prawo użytkowania wieczystego gruntu. Wnioskodawczyni choć w chwili ustania wspólności majątkowej miała w majątku wspólnym udział wynoszący #189; otrzymała całość prawa własności budynku i użytkowania wieczystego, a zatem otrzymała również udział, który należał do męża a nie do niej. Sama w chwili ustawowej wspólności była właścicielką jedynie udziału wynoszącego #189;.

To oznacza, że datą nabycia wynoszącego #189; udziału we własności budynku oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie 1986 r., natomiast datą nabycia należącego uprzednio do męża udziału wynoszącego #189; we własności budynku oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie 2003 r.

Tym samym w chwili sprzedaży nieruchomości wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu połowa uzyskanego w ten sposób przychodu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału (tekst jedn. od końca 1986 r.) upłynęło 5 lat, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w ogóle nie stanowi źródła przychodu.

Natomiast druga połowa przychodu uzyskanego ze sprzedaży, z uwagi na fakt, że od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziału (tekst jedn. od końca 2003 r.) do daty sprzedaży (w trakcie roku 2008 r.) nie upłynęło 5 lat (okres ten upłynąłby po dniu 31 grudnia 2008 r.) - podlega opodatkowaniu.

Od 1 stycznia 2007 r. zmieniły się zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo - skutkowy. Przy czym jeśli u podatnika opodatkowaniu podlega tylko część uzyskanego przychodu to do kosztów odpłatnego zbycia może on zaliczyć tylko odpowiednią część wymienionych powyżej i poniesionych wydatków. Nadmienić należy, że w żadnym wypadku tej definicji nie spełniają koszty remontów, nie mają bowiem bezpośredniego związku z zawartą umową sprzedaży.

Zgodnie z art. 28 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości a także prawie wieczystego użytkowania gruntów ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23).

Jednakże z powyższego obowiązku, zgodnie z art. 28 ust. 2a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnieni zostali podatnicy, którzy w tym samym terminie złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Wśród celów tych ustawa wymienia:

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

* spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższych zwolnień jest wyłącznie przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele i w terminach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e). Nie ma przeszkód aby uzyskany przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości był przeznaczony na remont nieruchomości. Ważny jest jednak moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na remont muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w latach 2004-2006 przeprowadzony został przez wnioskodawczynię remont własnego budynku mieszkalnego, natomiast w 2008 r. nastąpiło odpłatne zbycie tego budynku mieszkalnego.

Z istoty rozwiązania zawartego ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła korzystać ze zwolnienia sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na cele mieszkaniowe. Tymczasem wnioskodawczyni wydatek na remont poniosła zanim uzyskała przychód ze sprzedaży. Tym samym oczywistym jest, że remontu nie sfinansowała ze środków uzyskanych ze sprzedaży, bo ich wówczas nie miała. Przychód ze sprzedaży uzyskała dopiero w 2008 r. Skoro zatem to nie pieniądze ze sprzedaży były wydatkowane na remont, z tego tytułu wnioskodawczyni nie może korzystać ze zwolnienia.

Jednocześnie podkreślić należy, iż w przypadku nie wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), stosownie do treści art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania gruntu w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez wnioskodawczynię w 1986 r. w ogóle nie stanowi dla niej źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem minęło ponad 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast opodatkowaniu podlegał będzie przychód z odpłatnego zbycia uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania gruntu odpowiadający udziałowi nabytemu przez wnioskodawczynię w 2003 r. w wyniku małżeńskiej umowy majątkowej. Podatek od przychodu z odpłatnego zbycia powyższego udziału w nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Stanowisko wnioskodawczyni należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.