IBPBII/2/415-583/13/NG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu do Organu 27 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu przekazania nieruchomości udziałowcom w procesie likwidacji - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2013 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu przekazania nieruchomości udziałowcom w procesie likwidacji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 6 stycznia 2009 r. została zawarta umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Kapitał zakładowy nowo utworzonej spółki (wnioskodawcy) dzielący się na 802 udziały o wartości 500 zł każdy, w łącznej wysokości 401.000 zł objęło dwóch przystępujących do spółki wspólników będących osobami fizycznymi:

* wspólnik X objął 800 udziałów o wartości 400.000 zł i pokrył je wkładem niepieniężnym w postaci prawa własności samodzielnego lokalu mieszkalnego wraz z przynależącymi do niego piwnicą, garażem oraz udziałem w nieruchomości wspólnej,

* wspólnik Y objął 2 udziały o wartości 1.000 zł i pokrył je wkładem pieniężnym.

W tym samym dniu wspólnik X przeniósł na wnioskodawcę własność opisanej wyżej nieruchomości. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i jest obecnie amortyzowana zgodnie z przepisami art. 16a i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zw. dalej ustawą o CIT).

W dniu 16 lipca 2009 r. wspólnik X sprzedał posiadane udziały:

400 udziałów o wartości 200.000 zł wspólnikowi Y,

400 udziałów o wartości 200.000 zł nowemu wspólnikowi Z.

W wyniku powyższych czynności wspólnikami wnioskodawcy są obecnie:

wspólnik Y- 402 udziały (2 udziały objęte przy zawieraniu umowy spółki za 1.000 zł, 400 udziałów nabytych za kwotę 200.000 zł),

wspólnik Z - 400 udziałów (400 udziałów nabytych za kwotę 200.000 zł).

Wnioskodawca, w związku ze zmianą planów udziałowców ma zamiar rozpocząć proces likwidacji. Nieruchomość będąca własnością wnioskodawcy zostanie, po zaspokojeniu roszczeń wierzycieli wnioskodawcy, przekazana udziałowcom w trybie art. 286 ustawy - Kodeks spółek handlowych (zw. dalej k.s.h.). W związku ze znacznymi zmianami na rynku nieruchomości w okresie 2009 - 2013 oraz prowadzeniu przez wnioskodawcę amortyzacji nieruchomości, istnieje możliwość, że przekazane udziały w nieruchomości zostaną wycenione poniżej ceny nabycia udziałów przez wspólników wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy przekazane w związku z likwidacją spółki wspólnikom udziały w nieruchomości powinny być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem 19%.

2. W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 czy wnioskodawca, działając jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, pobiera zryczałtowany podatek z chwilą przekazania wspólnikowi udziału w nieruchomości i uiszcza na konto urzędu składając deklarację PIT-8A.

3. Jak powinna zostać ustalona podstawa opodatkowania, jeżeli wartość przeniesionych na wspólników udziałów w nieruchomości skutkiem likwidacji wnioskodawcy będzie niższa, niż wartość poniesionych wydatków na nabycie udziałów w spółce.

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1.

Przekazane w związku z likwidacją spółki wspólnikom udziały w nieruchomości będą opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%.

Wnioskodawca planuje skorzystanie z art. 286 k.s.h., zgodnie z którym podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli, a majątek, o którym mowa, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów.

Wnioskodawca po rozpoczęciu likwidacji i zaspokojeniu wierzycieli planuje dokonać podziału majątku rzeczowego w postaci nieruchomości.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o PIT mówi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),

Zgodnie zaś z art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Artykuł 11 ustawy o PIT precyzuje, że przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Tak więc przekazanie nieruchomości bez wątpienia będzie przychodem po stronie wspólników wnioskodawcy.

Artykuł 30a ust. 1 pkt 4 ustala zaś, że od powyższych dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek w wysokości 19%.

Ad.2.

Wypłacona udziałowcom wartość udziałów w związku z likwidacją spółki powinna być opodatkowana 19% zryczałtowanym podatkiem, który powinien zostać pobrany przez wnioskodawcę z chwilą przekazania wspólnikowi majątku spółki.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 i 4 ustawy o PIT osoby prawne są obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5, Zatem do obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku zobowiązany jest płatnik, którym to w przedmiotowej sprawie będzie wnioskodawca.

Termin wpłaty pobranego przez płatnika podatku określa zaś art. 42 ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem płatnicy przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Art. 42 ust. 1a określa, iż płatnicy w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według <...> siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności roczne deklaracje, według ustalonego wzoru.

Wzór deklaracji rocznej PIT-8AR został określony w załączniku nr 8 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ad.3.

W sytuacji, gdy wartość przekazanego wspólnikom likwidowanej spółki majątku nie przekroczy kosztów poniesionych przez nich w związku z objęciem lub nabyciem udziałów, nie powstanie przychód podatkowy i wnioskodawca, jako płatnik nie będzie miał obowiązków związanych z pełnieniem funkcji płatnika, takich jak pobranie należnego podatku, wpłacenie go na rachunek właściwego urzędu skarbowego oraz złożenie deklaracji PIT-8AR

Jak już wnioskodawca określił, odpowiadając na pytanie 1, wypłacona udziałowcom wartość udziałów w związku z likwidacją spółki winna być opodatkowana zryczałtowanym podatkiem w wysokości 19%. Jest to zgodne z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c oraz art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT.

Drugi z wzmiankowanych przepisów głosi, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Przychód opodatkowany jest bez obniżania go o koszty uzyskania przychodu - jest to zgodne z art. 30a, ust. 6 ustawy o PIT,

Jednocześnie ustalony w powyżej określony sposób przychód wnioskodawca, dla celów obliczenia należnego podatku od osób fizycznych, którego będzie płatnikiem, winien obniżyć o kwotę wolną, określoną w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o PIT.

W niniejszym przypadku udziałowcy wnioskodawcy będą mogli obniżyć ustalony przychód wynikający z otrzymanego w związku z likwidacją wnioskodawcy majątku o koszty nabycia i objęcia udziałów, odpowiednio:

* wspólnik Y o 201.000 zł (1.000 zł objęcie udziałów przy zawiązywaniu spółki, 200,000 zł nabycie udziałów),

* wspólnik Z o 200.000 zł - koszt nabycia udziałów.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy wartość przekazanego przez wnioskodawcę majątku nie przekroczy wskazanych powyżej kwot zwolnionych od opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o PIT, nie nastąpi powstanie przychodu po stronie udziałowców likwidowanej spółki - wnioskodawcy.

Zdaniem wnioskodawcy, powyższe rozumowanie jest zgodne z licznymi interpretacjami Ministra Finansów, wydawanymi m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 czerwca 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-364/11/ŁCz, czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 maja 2011 r. Znak: ILPB2/415-233/11-2/JK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast w przypadku świadczeń w naturze przychodem jest ich wartość wyrażona w pieniądzu. W myśl bowiem przepisu art. 11 ust. 2 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, co do zasady, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c ww. ustawy, za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni). Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie różnicuje sposobu opodatkowania przychodów uzyskanych w związku z likwidacją spółki z o.o. w zależności od tego czy wypłacane są środki pieniężne, czy też zwrot następuje w formie niepieniężnej, np. w postaci rzeczowych składników majątku spółki.

Przy ustalaniu wartości przychodu, o którym mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy, co wynika bezpośrednio z treści art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w przypadku, gdy cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej określonych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej jest uprawniony do określenia wartości przychodu z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych, jeżeli podatnik nie wskaże przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi podatnik (art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych - z zastrzeżeniem art. 52a - pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Do obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego zobowiązani są na mocy art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy. Płatnicy, o których mowa w art. 41 ustawy, zgodnie z art. 42 ust. 1 i 1a ww. ustawy, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-8AR).

Oznacza to, że na wnioskodawcy jako płatniku co do zasady będzie ciążył obowiązek obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego oraz sporządzenia deklaracji PIT-8AR z tytułu uzyskania przez udziałowców wnioskodawcy przychodu z kapitałów pieniężnych uwagi na podział majątku likwidowanej spółki.

Stosownie do treści art. 286 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów (art. 286 § 2 ww. ustawy). Przepisy powyższe nie wskazują jak ustalić wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, a jedynie określają sposób podziału tego majątku. Zasad ustalania wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki nie wyrażają wprost również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika jedynie zwolnienie z opodatkowania, mocą którego wolna od podatku dochodowego jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że planowana jest likwidacja spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (wnioskodawcy) i przekazanie udziałowcom, po zaspokojeniu roszczeń wierzycieli, nieruchomości należącej do majątku wnioskodawcy.

Wątpliwości wnioskodawcy budzi kwestia sposobu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, w związku z otrzymaniem przez udziałowców wnioskodawcy w toku procesu likwidacyjnego nieruchomości i ewentualnych obowiązków jako płatnika występujących po stronie wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy uznać, iż w wyniku zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie różnica pomiędzy wartością udziału w nieruchomości otrzymanego przez wspólnika w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na nabycie udziałów w likwidowanej spółce.

Przy ustalaniu wartości przychodu osiągniętego przez udziałowców przyjąć należy wartość określoną na podstawie cen rynkowych przedmiotowej nieruchomości, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odsyłającą do treści przepisu art. 19 ww. ustawy. Przychód ten będzie mógł zostać obniżony zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o koszt nabycia lub objęcia udziałów w likwidowanej spółce. W przypadku wspólnika Y będzie to wartość wkładu pieniężnego wniesionego w 2009 r. na objęcie 2 udziałów oraz koszt nabycia 200 udziałów uiszczony na podstawie zawartej w tym samym roku umowy sprzedaży. W przypadku wspólnika Z będzie to koszt nabycia 200 udziałów na podstawie zawartej w 2009 r. umowy sprzedaży.

Reasumując, w związku z przekazaniem w toku procesu likwidacyjnego udziałów w nieruchomości na rzecz udziałowców wnioskodawcy, podstawę opodatkowania 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wyniku zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowić będzie różnica pomiędzy określoną na podstawie cen rynkowych wartością udziału w nieruchomości, otrzymanego przez wspólnika w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na nabycie udziałów w spółce. W przypadku, gdy wartość przekazanego przez wnioskodawcę majątku nie przekroczy wskazanych powyżej kwot zwolnionych od opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wystąpi przychód po stronie udziałowców wnioskodawcy. Tym samym wnioskodawca nie będzie miał obowiązków związanych z pełnieniem funkcji płatnika, takich jak pobranie należnego podatku, wpłacenie go na rachunek właściwego urzędu skarbowego oraz złożenie deklaracji PIT-8AR.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.