IBPBII/2/415-562/10/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 27 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 kwietnia 2010 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł w dniu 15 lipca 2008 r. umowę sprzedaży udziałów w spółce pod nazwą Z. Sp. z o.o., z podpisami poświadczonymi przez notariusza. Zgodnie z treścią powołanej umowy, cena sprzedaży 300 udziałów przynależnych wnioskodawcy została określona na kwotę 1.375.000 zł (jeden milion trzysta siedemdziesiąt pięć tysięcy złotych), przy czym kwota 1.000.0000 zł (jeden milion złotych) została zapłacona przez kupującego do dnia 18 lipca 2008 r., natomiast pozostała kwota 375.000 zł (trzysta siedemdziesiąt pięć tysięcy złotych) miała zostać zapłacona przez kupującego w terminie do dnia 1 września 2008 r.

Kupujący nie zapłacił pozostałej do zapłaty części ceny w kwocie 375.000 zł (trzysta siedemdziesiąt tysięcy złotych). Ponieważ również w dniu 15 lipca 2008 r. złożono oświadczenie w formie aktu notarialnego o poddaniu się egzekucji do kwoty 375.000 zł, wnioskodawca wystąpił do Sądu Rejonowego o nadanie klauzuli wykonalności wskazanemu aktowi notarialnemu, a po uzyskaniu stosownej klauzuli, wnioskodawca złożył wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego, które prowadził komornik przy Sądzie Rejonowym. Następnie po wszczęciu postępowania egzekucyjnego złożono do Sądu Okręgowego pozew o pozbawienie wykonalności tytułu wykonawczego i zażądano obniżenia ceny sprzedaży udziałów, starając się jednocześnie wykazać, że wnioskodawca wyrządził kupującemu szkodę w jego majątku w kwocie 1.314.180 zł.

W trakcie trwającego postępowania sądowego strony zawarły ugodę pozasądową, na mocy której ostateczna cena sprzedaży 300 udziałów przynależnych podatnikowi w Z. Sp. z o.o. została zmniejszona do kwoty 1.303.964,68 zł (jeden milion trzysta trzy tysiące dziewięćset sześćdziesiąt cztery złote 68/100) i ostatecznie kwota ta została przez kupującego zapłacona. W wyniku zawartej ugody i zapłaty przez kupującego należnej ceny postępowanie sądowe i egzekucyjne zostało zakończone. Wnioskodawca zamierza złożyć korektę deklaracji PIT-38 ze wskazaną w poz. 23 deklaracji niższą ceną sprzedaży udziałów. Wnioskodawca przez cały czas trwających postępowań sądowych i egzekucyjnych był reprezentowany przez zawodowego prawnika - adwokata, ale także w trakcie trwających kilka tygodni negocjacji z kupującym, które finalnie doprowadziły do zawarcia ugody na mocy, której zostały umorzone wskazane postępowania oraz wyegzekwowana ostateczna całkowita cena sprzedaży 300 udziałów. Udział prawnika był niezbędny i przyczynił się do uzyskania przez wnioskodawcę przychodu ze sprzedaży udziałów. W związku z powyższym wnioskodawca zwraca się z niniejszym wnioskiem o wyjaśnienie wątpliwej dla niego kwestii dotyczącej możliwości wykazania w pozycji 24 deklaracji PIT-38 kwoty wydatkowanej na obsługę prawną związaną z uzyskanym przez wnioskodawcę przychodem z tytułu sprzedaży udziałów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione na obsługę prawną (tj. reprezentowanie wnioskodawcy w postępowaniu sądowym, egzekucyjnym, jak również w trakcie negocjacji z nabywcą udziałów), która to obsługa doprowadziła do ustalenia ostatecznej ceny sprzedaży udziałów w spółce z o.o. oraz wyegzekwowania od nabywcy ceny za sprzedane udziały, stanowi koszt uzyskania przychodu, możliwy do wykazania w pozycji 24 deklaracji PIT-38, o który to koszt można pomniejszyć przychód uzyskany ze sprzedaży tychże udziałów w spółce z o.o....

Zdaniem wnioskodawcy, działania i czynności podejmowane przez adwokata zapewniły wnioskodawcy właściwą reprezentację w postępowaniu sądowym oraz egzekucyjnym, jak również pozwoliły na określenie ostatecznej ceny sprzedaży 300 udziałów przynależnych wnioskodawcy, jak również doprowadziły do wyegzekwowania należnej wnioskodawcy ceny za sprzedane udziały.

W ocenie wnioskodawcy pomiędzy poniesionym wydatkiem na obsługę prawną a uzyskanym przychodem ze sprzedaży 300 udziałów w Z. Sp. z o.o. istnieje bezpośredni związek przyczynowy. Dzięki staraniom profesjonalnego pełnomocnika i jego udziałowi w sprawie, doprowadzono do ustalenia ostatecznej ceny sprzedaży udziałów oraz wyegzekwowano należne wnioskodawcy środki finansowe. Poniesione wydatki na obsługę prawną zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały poniesione w celu uzyskania przychodów (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodów). Gdyby nie udział pełnomocnika w sprawie, mogło by się okazać, że ostateczna cena sprzedaży udziałów mogła zostać ustalona na poziomie niższym niż 1 mln zł, a dodatkowo wnioskodawca mógł zostać zobowiązany do naprawienia szkody, jakiej domagał się kupujący w kwocie 1.314.180 zł W związku z powyższym, poniesione przez wnioskodawcę wydatki na obsługę prawną powinny zostać wykazane w pozycji 24 deklaracji PIT-38.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne. Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Słowo "odpowiednio" oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 6 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia udziałów jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Należy również wyjaśnić, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższego wynika, że wyjątek od tej zasady stanowi między innymi art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy. W przypadku zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością za przychód uznaje się bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Przepis ten wprowadził wyjątek od określonej w art. 11 ust. 1 ww. ustawy "kasowej" definicji przychodu; są nimi przychody należne, a nie otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika. Przychód należny powstaje w dacie, kiedy określona kwota przysługującego podatnikowi świadczenia pieniężnego staje się wymagalna i może on domagać się jej zapłaty.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Na podstawie ust. 2 pkt 4 tego artykułu dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 - osiągnięta w roku podatkowym.

Ustawodawca regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów (akcji), uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych udziałów/akcji.

Zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

W przypadku natomiast zbycia udziałów/akcji, objętych w zamian za wkład pieniężny zastosowanie znajduje art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Natomiast zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z zapisu powołanego wyżej przepisu wynika, iż ustawodawca zrezygnował z enumeratywnego wyliczenia kosztów uzyskania przychodów z poszczególnego źródła na rzecz ogólnej definicji tego pojęcia z określeniem tych wydatków, które kosztów uzyskania przychodów nie stanowią. Zatem, aby określony wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów musi mieć on wpływ na osiągane przez podatnika przychody, inaczej - musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między wydatkiem a przychodem.

Z przedmiotowej sprawy wynika, że w dniu 15 lipca 2008 r. wnioskodawca sprzedał 300 udziałów za cenę 1.375.000 zł, przy czym kwota 1.000.000 zł została zapłacona przez kupującego do dnia 18 lipca 2008 r., natomiast pozostała kwota 375.000 zł miała zostać zapłacona w terminie do dnia 1 września 2008 r. Jednakże, ponieważ kupujący nie zapłacił w wyznaczonym terminie kwoty 375.000 zł na wniosek wnioskodawcy wszczęto postępowanie egzekucyjne. Strony zawarły ugodę pozasądową, na mocy której ostateczna cena sprzedaży 300 udziałów przynależnych wnioskodawcy została zmniejszona do kwoty 1.303.964,68 zł. Wnioskodawca przez cały czas trwających postępowań sądowych i egzekucyjnych był reprezentowany przez zawodowego prawnika. Zdaniem wnioskodawcy wydatki poniesione na obsługę prawna stanowią koszt uzyskania przychodu sprzedaży 300 udziałów, ponieważ gdyby nie pomoc pełnomocnika ostateczna cena sprzedaży udziałów mogła zostać ustalona na poziomie niższym niż 1 mln zł, a dodatkowo wnioskodawca mógł zostać zobowiązany do naprawienia szkody, jakiej domagał się kupujący w kwocie 1.314.180 zł.

Dokonując analizy przedstawionego stanu faktycznego na podstawie powołanych przepisów należy stwierdzić, że wnioskodawca osiągnął przychód z tytułu sprzedaży udziałów w dniu, w którym kwoty wynikające z umowy zawartej w dniu 15 lipca 2008 r. stały się wymagalne. Poza sporem jest bowiem, że przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) jest przychodem należnym, nawet gdyby nie został faktycznie otrzymany. Tym samym koszty poniesione po dniu 1 września 2008 r. a więc po dniu uzyskania przychodu nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów, ponieważ w świetle art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy wnioskodawca przychód już uzyskał. Nie ma znaczenia, że umówiona cena sprzedaży udziałów faktycznie nie została przekazana wnioskodawcy w całości i musiał on wszcząć postępowanie egzekucyjne. Przychód ze sprzedaży udziałów jest przychodem należnym i jego powstanie nie jest uzależnione od rzeczywistej daty uzyskania zapłaty od nabywcy.

Ponadto należy podkreślić, że wnioskodawca wskazał, iż gdyby nie pomoc prawna to ostateczna cena sprzedaży udziałów mogła zostać ustalona na poziomie niższym niż 1 mln zł oraz wnioskodawca mógł zostać zobowiązany do naprawienia szkody, jakiej domagał się kupujący. Nie można więc uznać, że wydatki poniesione na pomoc prawną miały na celu uzyskanie przychodu ze sprzedaży udziałów, ponieważ przychód w momencie ponoszenia kosztów był już uzyskany. W wyniku działań sądowych i zawartej ugody zmniejszyła się jedynie jego wartość. Cena ze sprzedaży wbrew twierdzeniu wnioskodawcy była znana na moment rozpoznania przychodu. Pomoc prawna tak naprawdę służyła wyegzekwowaniu kwoty na jaką umówiły się strony zawierając umowę sprzedaży oraz - co istotne - uchronieniu wnioskodawcy przed naprawieniem szkody jakiej domagał się kupujący. Wnioskodawca dążył zatem do otrzymania należnego mu przychodu oraz uniknięcia uszczerbku w majątku jakim byłoby niewątpliwie naprawienie kupującemu szkody. Brak zatem podstaw do twierdzenia, że koszty poniesiono w celu osiągnięcia przychodu. Przychód wnioskodawca uzyskał już bowiem w lipcu i wrześniu 2008 r. Faktyczna zapłata nie ma bowiem nic wspólnego z uzyskaniem przychodu.

Reasumując, w 2008 r. wnioskodawca z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w sp. z o.o. osiągnął przychód w wysokości 1.375.000 zł.

Z uwagi na fakt, że część tej kwoty, na skutek zawarcia ugody pozasądowej okazała się nienależna, wykazany w zaznaniu rocznym PIT-38 za 2008 r. przychód należny wnioskodawca może skorygować poprzez jego pomniejszenie do kwoty 1.314.180 zł.

Natomiast wydatki poniesione na obsługę prawną (tj. reprezentowanie wnioskodawcy w postępowaniu sądowym, egzekucyjnym, jak również w trakcie negocjacji z nabywcą udziałów), która to obsługa doprowadziła do ustalenia niespornej ceny sprzedaży udziałów w spółce z o.o. oraz wyegzekwowania od nabywcy tej ceny, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów. Tym samym nie ma podstaw prawnych aby ww. wydatki pomniejszyły przychód uzyskany ze sprzedaży udziałów w sp. z o.o.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.