IBPBII/2/415-495/13/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 30 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów rolnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów rolnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od 2002 r. wnioskodawca użytkował gospodarstwo rolne o powierzchni 2,23 hektara. Podstawą użytkowania była umowa dzierżawy zawarta z właścicielem tego gospodarstwa. W skład tego gospodarstwa wchodziły między innymi następujące działki 519, 534, 588, 973/1, 1259, 631, które zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów są gruntami rolnymi i łąkami trwałymi. W 2011 r. spadkobiercy właścicielki gospodarstwa, które wnioskodawca dzierżawił nabyli spadek po niej na podstawie postanowienia sądowego. W tym samym roku (w dniu 27 czerwca 2011 r.) na podstawie umowy darowizny ww. spadkobiercy darowali wnioskodawcy na własność część dzierżawionego wcześniej przez niego gospodarstwa, tj. następujące działki niezabudowane: działkę nr 519 o powierzchni 29 arów, działkę nr 534 o powierzchni 23 ary, działkę nr 588 o powierzchni 17 arów, działkę nr 973/1 o powierzchni 10 arów, działkę nr 1259 o powierzchni 12 arów i działkę nr 631 o powierzchni 66 arów, co stanowiło łącznie powierzchnię 1,57 hektara gruntów rolnych. W ewidencji gruntów przedmiotowe działki to grunty rolne i łąki trwałe. Działki te były użytkowane przez wnioskodawcę na cele rolnicze. Z powodu problemów z dojazdem do działki nr 631, w 2012 r. wnioskodawca dokonał sprzedaży tej działki na rzecz właściciela sąsiedniej działki. Umowa sprzedaży została zawarta w formie aktu notarialnego w dniu 22 sierpnia 2012 r., a nabywca tej działki od momentu nabycia do dnia złożenia wniosku użytkuje tę działkę na cele rolne, obecnie są tam uprawy zbożowe. Nabywca kupił przedmiotową działkę z zamiarem stworzenia w przyszłości gospodarstwa rolnego. Obecnie nabywca nie posiada na własność 1 hektara gruntów a jedynie około 70 arów, ale w przyszłości zamierza przejąć gospodarstwo rolne po ojcu, jednak jak wcześniej zaznaczono zakupioną działkę wykorzystuje na uprawy rolne, a więc grunt ten nie utracił charakteru rolnego. Wnioskodawca również nadal prowadzi gospodarstwo rolne bowiem w kwietniu 2012 r. przyjął w użytkowanie na podstawie umowy dzierżawy grunty rolne o powierzchni 63 arów, tak więc obecnie jest użytkownikiem gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 1,54 hektara.

W kwietniu 2013 r. dokonując rozliczenia podatku za 2012 r. wnioskodawca złożył PIT-39 wykazując w nim do opodatkowania dokonaną w 2012 r. sprzedaż działki 631 i również w tym miesiącu dokonał zapłaty wynikającego z tego zeznania należnego podatku. Obecnie wnioskodawca zastanawia się nad złożeniem korekty do tego zeznania bowiem skoro działka nie utraciła charakteru rolnego to powinna korzystać ze zwolnienia, w związku z tym zamierza również starać się o zwrot nadpłaty podatku z tego tytułu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowej działki powinna być zwolniona z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który ma następującą treść: "zwalnia się od podatku przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład rolnego gospodarstwa, zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny". W chwili sprzedaży grunty stanowiły gospodarstwo rolne o powierzchni 2,20 ha, z tego została sprzedana jedna działka, która wskutek tej sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego, ponieważ od momentu nabycia do dnia złożenia wniosku jest ona wykorzystywana na cele upraw rolnych.

W kwestii drugiego pytania, zdaniem wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym przychody uzyskane z tytułu sprzedaży części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego są wolne od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, więc podatek został zapłacony nienależnie i zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowi nadpłatę, dlatego też należy złożyć korektę zeznania rocznego o wysokości osiągniętego dochodu w 2012 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości - PIT-39 wraz z pisemnym uzasadnieniem przyczyn tej korekty oraz wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 27 czerwca 2011 r. na podstawie umowy darowizny wnioskodawca nabył kilka działek niezabudowanych oznaczonych w ewidencji gruntów jako grunty rolne i łąki trwałe o łącznej powierzchni 1,57 hektara. Z powodu problemów z dojazdem do jednej z działek (nr 631) w dniu 22 sierpnia 2012 r. wnioskodawca dokonał sprzedaży tej działki.

Z uwagi zatem na fakt, iż nabycie przedmiotowej działki nastąpiło w 2011 r., dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższych przepisów wynika, iż zwolnienie przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego od podatku dochodowego uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

* grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tekst jedn.: będący własnością lub współwłasnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Charakter rolny w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej ma nieruchomość będąca gruntem, która wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, a więc tworząca obszar tego gospodarstwa, tym samym sprzedaż takich gruntów powoduje utratę ich charakteru rolnego wówczas, gdy w wyniku tej sprzedaży przestają być nieruchomościami wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego. Oznacza to, że utrata charakteru rolnego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedawanych gruntów, w związku z ich sprzedażą, następuje wówczas, gdy sprzedawane w całości lub części nieruchomości, o których mowa w tym przepisie, nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego nabywcy. Tym samym grunty, które w związku z ich sprzedażą utraciły charakter rolny to takie grunty, uprzednio wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku sprzedaży nie stanowią już obszaru jakiegokolwiek gospodarstwa rolnego.

Jeśli zatem w dacie sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego ich nabywca, osoba fizyczna nie jest właścicielem lub współwłaścicielem gospodarstwa rolnego (jego posiadaczem), a nabywane przez nią grunty - same bądź łącznie ze stanowiącymi własność lub współwłasność nabywcy gruntami, nie tworzyły gospodarstwa rolnego nabywcy, to przychód uzyskany z ich sprzedaży nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej. Przedmiotowe zwolnienie nie służy bowiem innym celom niż zwolnienie z opodatkowania przychodów osób będących właścicielami gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego (rolników) innym podmiotom w tym osobom fizycznym, które takie gospodarstwo mają lub w wyniku zakupu gospodarstwo takie utworzą (rolnicy).

Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie także ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia.

Zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej podlega więc przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości (gruntów) wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku ich sprzedaży nadal wchodzą w skład nowego lub innego gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy przychodów ze sprzedaży takich gruntów (nieruchomości), które w dniu ich sprzedaży z uwagi na treść art. 2 ust. 1 w związku z art. 1 ustawy o podatku rolnym a więc ich powierzchnię, klasyfikację, czy faktyczne wykorzystywanie nie stanowiły obszaru gruntów gospodarstwa rolnego (nie wchodziły w skład gospodarstwa rolnego).

Z przedmiotowego wniosku wynika, iż w dniu 22 sierpnia 2012 r. wnioskodawca sprzedał część gospodarstwa rolnego, tj. działkę nr 631 o powierzchni 66 arów. Nabywca tej działki od momentu nabycia do dnia złożenia wniosku użytkuje tę działkę na cele rolne, obecnie są tam uprawy zbożowe. Nabywca kupił przedmiotową działkę z zamiarem stworzenia w przyszłości gospodarstwa rolnego. Obecnie jednak nabywca nie posiada na własność 1 hektara gruntów a jedynie około 70 arów, ale w przyszłości zamierza przejąć gospodarstwo rolne po ojcu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej działki nr 631 o powierzchni 66 arów nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy. W związku ze sprzedażą dokonaną w dniu 22 sierpnia 2012 r. przedmiotowe grunty utraciły bowiem charakter rolny. Wynika to z faktu, iż grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego wnioskodawcy nie weszły w skład gospodarstwa rolnego nabywcy ponieważ w dniu dokonania przedmiotowej transakcji, tj. w dniu 22 sierpnia 2012 r. nabywca nie posiadał gospodarstwa rolnego albowiem - jak wskazuje wnioskodawca - po nabyciu przedmiotowej działki nabywca posiada jedynie około 70 arów. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia nie wystarczy, że działka po sprzedaży będzie nadal wykorzystywana na cele upraw rolnych, musi ona jeszcze stanowić gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym (tekst jedn.: będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową także po sprzedaży.

Nie ma zatem w przedmiotowej sprawie żadnych podstaw do złożenia korekty zeznania PIT-39 wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku z tytułu sprzedaży działki nr 631.

Stanowisko wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.