IBPBII/2/415-437/13/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 25 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Matka wnioskodawcy zmarła w dniu 17 listopada 2010 r. Wnioskodawca wraz z siostrą odziedziczył po matce aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 18 maja 2011 r. mieszkanie i działkę rolną wraz z długami związanymi z mieszkaniem. Ponieważ wnioskodawca i jego siostra są sierotami, gdyż ich ojciec również nie żyje, nie mieli pieniędzy, żeby spłacić długi za swoją matkę, więc zdecydowali się sprzedać odziedziczone mieszkanie w 2012 r. Aktem notarialnym przedmiotowe mieszkanie zostało sprzedane za kwotę 75.000 zł Z ustalonej ceny wnioskodawca wraz z siostrą pokryli zadłużenie swojej matki w kwocie 68.934,11 zł oraz kwotę 2.767 zł zapłacili pośrednikowi nieruchomości za sprzedaż mieszkania i notariusza a pozostałą kwotę 3.329,14 zł ze sprzedaży mieszkania otrzymali. Wnioskodawca wskazał, że po matce jedynie została działka rolna o wartości 3.000 zł i powierzchni 0,4100 ha, której teraz jest właścicielem jego siostra.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy poniesione koszty spłaty długów po zmarłej matce takie jak zaległości czynszowe, zaległości za media, kredyty konsumpcyjne ściągnięte przez komornika bezpośrednio na akcie notarialnym sprzedaży przedmiotowego mieszkania, prowizję pośrednika, opłaty notariusza związane z nabyciem spadku, opłaty skarbowe można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży mieszkania, które odziedziczono wraz z tymi długami.

Zdaniem wnioskodawcy, odziedziczone długi stanowią dla niego koszty uzyskania przychodu, ponieważ dotyczą bezpośrednio sprzedanego mieszkania. Spłata tych ww. długów w opinii wnioskodawcy była warunkiem koniecznym, aby sprzedaż mieszkania mogła dojść do skutku i pokrycia długów spadkowych po matce. Wnioskodawca nadmienia, iż jest kawalerem i w tej chwili jest osobą bezrobotną, siostra jego wychowuje dziecko i jest na utrzymaniu męża i nie mają pieniędzy na kupno innej nieruchomości, remont, żeby wydać na cel mieszkaniowy. Przedmiotowe mieszkanie nabyli z dobrodziejstwem inwentarza, czyli wnioskodawca wraz z siostrą odpowiada za długi matki do wartości spadku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca wraz siostrą nabył w spadku po matce zmarłej w 2010 r. m.in. lokal mieszkalny. Mieszkanie to w 2012 r., a więc przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym miało miejsce nabycie, zostało sprzedane.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

Zgodnie z art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy, a postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku czy akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Spadkobierca może w myśl art. 1012 Kodeksu cywilnego przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste - spadkobierca odpowiada za długi spadkowe całym swoim majątkiem); przyjąć spadek z ograniczeniem odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza - spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko do wartości stanu czynnego spadku ustalonego w inwentarzu); odrzucić spadek (spadkobierca jest traktowany, jakby nie dożył otwarcia spadku).

Analizując zatem skutki podatkowe sprzedaży mieszkania, którego wnioskodawca był współwłaścicielem należy stwierdzić, że przychód uzyskany przez wnioskodawcę z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego opodatkowany będzie według przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2009 r. z uwagi na fakt nabycia udziału w przedmiotowym mieszkaniu w 2010 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. (...) (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: związane ze zbyciem koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości).

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Wątpliwości wnioskodawcy dotyczą sposobu ustalenia podstawy obliczenia podatku, tj. stwierdzenia, czy długi spadkowe takie jak zaległości czynszowe, zaległości za media, kredyty konsumpcyjne zaciągnięte przez spadkodawcę oraz prowizja pośrednika, opłaty notarialne związane z nabyciem spadku i opłaty skarbowe stanowią koszt uzyskania przychodu.

Na podstawie wyżej powołanych przepisów należy stwierdzić, iż podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ustalonym zgodnie z ww. art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Przy czym przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny wskazuje co może być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku. W myśl wyżej cytowanego art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób zaliczane są:

* udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość,

* kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że długi obciążające masę spadkową nie stanowią żadnej z powyższych kategorii, a zatem nie mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Zauważyć należy, iż długi spadkowe jakkolwiek wpływają np. na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, pozostają bez wpływu na ustalenie tej podstawy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości czy prawa do lokalu mieszkalnego nabytych w drodze spadku. Spłata zadłużenia lokalu mieszkalnego i kredytów konsumpcyjnych nie jest nakładem zwiększającym jego wartość. Obowiązek spłaty wierzycieli jest na skutek przyjęcia spadku zobowiązaniem spadkobiercy, które musi uregulować. Wnioskodawca dokonał spłaty aby od tych zobowiązań się uwolnić. Nie oznacza to jednak, że od przychodu wnioskodawca może sobie odjąć wszystkie wydatki, które miały jakikolwiek związek ze spadkobraniem. Ustawodawca enumeratywnie wymienił bowiem co może być kosztem uzyskania przychodu w wypadku sprzedaży m.in. lokalu mieszkalnego nabytego w spadku a spłata długów nie została wymieniona w art. 22 ust. 6d ustawy. Z samej swej istoty długi nie mogą pomniejszać przychodu do opodatkowania, bo długi nie służą nigdy uzyskaniu przychodu. Wnioskodawca sprzedał lokal po to, aby zdobyć pieniądze na spłatę długów.

Również pozostałe koszty wymienione przez wnioskodawcę tj. prowizja pośrednika, opłaty notarialne związane z nabyciem spadku i opłaty skarbowe nie stanowią kosztów uzyskania przychodu, nie są to bowiem udokumentowane nakłady, które zwiększył wartość przedmiotowego mieszkania ani kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Jak już wyjaśniono powyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy nie daje możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innego rodzaju wydatków niż w nim wymienione. Brak jest więc podstaw prawnych, aby wskazane przez wnioskodawcę wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście przestawionego we wniosku stanu faktycznego wskazać należy, że wnioskodawca uzyskaną cenę ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym mógłby ewentualnie pomniejszyć o poniesione koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ww. ustawy). Organ powtarza, iż są to wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku tj. wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. itp.

Z wniosku wynika, że sprzedający zapłacili pośrednikowi nieruchomości i notariuszowi za sprzedaż mieszkania kwotę 2.767 zł. Wnioskodawca może zatem do kosztów odpłatnego zbycia zaliczyć ww. koszt w wysokości faktycznie przez niego poniesionej.

Przy czym należy również wyjaśnić, że długi spadkowe oraz koszty związane z nabyciem spadku nie stanowią kosztu odpłatnego zbycia. Wnioskodawca przyjmując spadek przejął w postaci długu spadkowego obowiązki dłużnika - matki. Należy zaznaczyć, że spłata takiego zadłużenia ciążyłaby na wnioskodawcy (i drugim spadkobiercy) bez względu na to czy sprzedaliby lokal mieszkalny, czy też nie. Skoro tak, to nie jest to wydatek poniesiony w związku z odpłatnym zbyciem przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

Reasumując, stanowisko wnioskodawcy uznano ze nieprawidłowe, ponieważ za koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6d nie może być uznany żaden z wymienionych przez wnioskodawcę wydatków. Do kosztów uzyskania przychodu w myśl ww. artykułu w przedmiotowej sprawie możne zaliczyć wyłącznie udokumentowane nakłady na ten lokal zwiększające jego wartość poczynione w czasie jego posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na ten lokal.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że uzyskany przez wnioskodawcę przychód ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym możne zostać pomniejszony jedynie o koszty odpłatnego zbycia czyli kwotę jaką wnioskodawca zapłacił pośrednikowi i notariuszowi za sprzedaż lokalu mieszkalnego.

Tutejszy Organ informuje, że powołane przez wnioskodawcę okoliczności, dotyczące jego trudnej sytuacji materialnej, pozostają bez wpływu na powstanie obowiązku podatkowego w związku ze zbyciem w 2012 r. lokalu mieszkalnego, albowiem przepisy prawa podatkowego nie przewidują powstania, bądź nie, obowiązku podatkowego w zależności od sytuacji materialnej czy życiowej podatników. Obowiązek podatkowy powstał w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego, niezależnie od sytuacji materialnej i życiowej wnioskodawcy. Wnioskodawca na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej może jednak złożyć do właściwego naczelnika urzędu skarbowego stosowny wniosek o zastosowanie ulg w spłacie zobowiązań.

Zapis art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

Ustawodawca w art. 67a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa pozostawił do wyłącznej kompetencji właściwego organu podatkowego ocenę, czy okoliczności faktyczne konkretnej sprawy przemawiają za udzieleniem ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy dysponuje więc pewnym zakresem swobody w wykładni pojęć "ważny interes podatnika" i "interes publiczny". W razie stwierdzenia, że dany przypadek mieści się hipotezie normy art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, może zastosować ulgę w spłacie zobowiązania podatkowego po złożeniu stosownego wniosku, wydając decyzję.

Stanowisko wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja została wydana dla wnioskodawcy w jego indywidualnej sprawie zgodnie z dyspozycją art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Siostra wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.