IBPBII/2/415-359/14-2/AR - Pobór zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu kontrahenta zagranicznego z tytułu najmu samochodów ciężarowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2017 r. (data wpływu 23 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu najmu samochodów ciężarowych od kontrahenta niemieckiego - jest nieprawidłowe,

* obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu najmu samochodów ciężarowych od kontrahenta holenderskiego - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu najmu samochodów ciężarowych od kontrahenta niemieckiego oraz od kontrahenta holenderskiego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej również: Spółka) świadczy usługi transportu towarów na rzecz kontrahenta holenderskiego. W celu wykonania tych usług wykorzystywane są samochody ciężarowe będące własnością Wnioskodawcy. Sporadycznie, w 2016 r., Spółka nabywała usługi najmu samochodów ciężarowych od kapitałowej spółki niemieckiej oraz od kapitałowej spółki holenderskiej. Samochody te były wykorzystywane do świadczenia usług za granicą i nie przyjeżdżały do Polski.

Podmioty niemiecki i holenderski, od których nabywane były usługi, są osobami prawnymi (spółkami) podlegającymi w Niemczech i Holandii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest w posiadaniu certyfikatów rezydencji podmiotów niemieckiego i holenderskiego, dokumentujących miejsca ich siedziby dla celów podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, że w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku Spółka nie jest zobowiązana do poboru oraz odprowadzenia do urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (tzw. "podatku u źródła") od należności wypłacanych w 2016 r. na rzecz kontrahentów niemieckiego i holenderskiego z tytułu wynajmu od nich samochodów ciężarowych wykorzystywanych wyłącznie poza granicami kraju?

Zdaniem Wnioskodawcy nie jest on zobowiązany do poboru oraz odprowadzenia do urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od wskazanych powyżej należności.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych "podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej polskiej".

Podatnicy ci podlegają tzw. zasadzie ograniczonego obowiązku podatkowego, wynikającej z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium Polski bez względu na miejsce (kraj), w którym dany podatnik ma siedzibę lub zarząd.

Oznacza to, że pobór podatku u źródła przez Spółkę na podstawie art. 26 ust. 1 od usług wynajmu samochodów ciężarowych, które wchodzą w zakres przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzależniony jest od uzyskania przez zagranicznych kontrahentów Wnioskodawcy przychodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy zatem sprawdzić, czy niemiecka i holenderska spółka osiągną z tytułu wynajmu samochodów ciężarowych przychody na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a zatem czy źródło tych przychodów położone jest na terytorium Polski.

Jeżeli nie ma podstaw do powiązania nierezydentów z polskim systemem podatkowym na zasadzie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to dalsze przepisy tej ustawy nie znajdują zastosowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 listopada 2009 r. sygn. II FSK 2194/08 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2015 r. sygn. II FSK 333/13).

Jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego, Spółka wynajmowała samochody ciężarowe od spółek niemieckiej i holenderskiej, które wykorzystywane były do świadczenia usług za granicą i nie przyjeżdżały do Polski. W związku z tym, że samochody użytkowane były poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oznacza to, że podmioty te nie podlegają jurysdykcji podatkowej państwa polskiego. Z tego powodu sięganie do dalszych przepisów ustawy nie jest konieczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

* obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu najmu samochodów ciężarowych od kontrahenta niemieckiego - jest nieprawidłowe,

* obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu najmu samochodów ciężarowych od kontrahenta holenderskiego - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.): podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 tej ustawy: za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zobowiązane są do wykazania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski i nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski zarówno siedziby, jak i faktycznego zarządu podatnika.

W kwestii oceny, czy przychody zagranicznych osób prawnych powstały na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, Organ zauważa, że w świetle ww. artykułu decydujące znaczenie ma miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi, wykonywania czynności lub miejsca dokonania wypłaty. Zatem, jeśli świadczenia są wykonywane na rzecz polskiego podmiotu (polskiego rezydenta podatkowego), dochodzi wówczas do osiągania przez nierezydentów dochodów na terenie Polski.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (dalej również: Spółka) świadczy usługi transportu towarów na rzecz kontrahenta holenderskiego. W celu wykonania tych usług wykorzystywane są - co do zasady - samochody ciężarowe będące własnością Wnioskodawcy. Jednak w 2016 r. Spółka nabywała usługi najmu samochodów ciężarowych od kapitałowej spółki niemieckiej oraz od kapitałowej spółki holenderskiej. Samochody te były wykorzystywane do świadczenia usług za granicą i nie przyjeżdżały do Polski. Podmioty niemiecki i holenderski, od których nabywane były usługi, są osobami prawnymi (spółkami) podlegającymi w Niemczech i Holandii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest także w posiadaniu certyfikatów rezydencji tych podmiotów.

Tym samym bez znaczenia w omawianej sprawie pozostaje fakt wynajmowania samochodów ciężarowych poza terytorium Polski, gdyż tak jak wskazano, zasadnicze znaczenie ma miejsce położenia źródła dochodów, w tym przypadku niemiecki i holenderski przedsiębiorca będą uzyskiwać dochód od Spółki będącej polskim rezydentem podatkowym. W konsekwencji należy przyjąć, że źródło dochodów będzie położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż jego źródłem jest Spółka będąca polskim rezydentem podatkowym.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ustawy).

Zatem podatnicy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący na terytorium Polski przychody za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 20% od tych przychodów. Wskazany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Z art. 12 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90; dalej: umowa polsko-niemiecka) wynika, że: należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych (art. 12 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej).

Z zacytowanej regulacji wynika, że takie należności mogą być także opodatkowane w Polsce, tj. w państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej: określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

Zgodnie z zapisem zawartym w art. 12 ust. 1 konwencji podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120; dalej: konwencja polsko-holenderska): należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli odbiorca jest osobą uprawnioną do należności licencyjnych, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych (art. 12 ust. 2 ww. konwencji).

Zatem również z tego przepisu wynika, że należności licencyjne mogą być opodatkowane w Polsce, tj. w państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Holandii, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% brutto należności licencyjnych.

Określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (ust. 4 ww. artykułu).

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w Komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do Komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu. W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości Polska złożyła zastrzeżenie, zgodnie z którym zastrzega sobie prawo włączenia do definicji należności licencyjnych dochodu uzyskiwanego z użytkowania lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych oraz kontenerów (pkt 41.1 Komentarza OECD do art. 12).

Wskazane zastrzeżenie dowodzi intencjom, jakimi kierowała się strona polska przy zawieraniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a mianowicie objęcie pojęciem należności licencyjne również dochodów z tytułu użytkowania lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych oraz kontenerów.

Należy pokreślić, że zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również postanowienia umowy polsko-niemieckiej, czy też postanowienia konwencji polsko-holenderskiej nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego.

Zatem, aby wyjaśnić sens tego pojęcia należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. I tak, według "Słownika Języka Polskiego" (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. Przymiotnik "przemysłowy" oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały słownik języka polskiego; PWN Warszawa 1995 r.).

W efekcie można postawić tezę, że pojęcie urządzenia przemysłowego należy rozumieć maksymalnie szeroko, ponieważ ma ono charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia stanowiące zespół elementów technicznych, w tym środki transportowe.

Z przytoczonej powyżej definicji wynika, że urządzenie ma służyć do wykonywania danej czynność, ułatwiać pracę. Samochód ciężarowy niewątpliwie stanowi mechanizm lub zespół elementów służący do wykonywania czynności transportu.

W świetle zaprezentowanego rozumienia omawianego terminu, uzasadniony jest pogląd, że samochód ciężarowy należy zaliczyć do urządzenia przemysłowego, o którym mowa w art. 12 umowy polsko-niemieckiej oraz w art. 12 konwencji polsko-holenderskiej, jak również w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem kwoty uzyskane przez kapitałową spółkę niemiecką oraz kapitałową spółkę holenderską - które to spółki są osobami prawnymi podlegającymi w Niemczech i Holandii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania - z tytułu opłaty za najem samochodów ciężarowych wykorzystywanych do świadczenia usług wyłącznie poza granicami Polski służących wynajmującemu (będącemu rezydentem podatkowym zarejestrowanym w Polsce, tu: Wnioskodawcy) stanowią należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej oraz art. 12 ust. 4 konwencji polsko-holenderskiej.

Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wynajmujący samochody ciężarowe od kapitałowej spółki niemieckiej oraz kapitałowej spółki holenderskiej jest zobowiązany jako płatnik - z uwagi na fakt, że źródło dochodu położone jest na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - pobierać - na podstawie art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - podatek dochodowy od wypłaconych na rzecz podmiotów niemieckiego oraz holenderskiego należności. Jednak na mocy art. 21 ust. 2 i art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 12 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej oraz art. 12 ust. 2 konwencji polsko-holenderskiej - w związku z posiadaniem przez Spółkę certyfikatów rezydencji podmiotów niemieckiego i holenderskiego, dokumentujących miejsca ich siedziby dla celów podatkowych - Spółka jako polski podmiot ma prawo obniżyć stawkę podatku do wysokości 5% kwoty brutto tych należności.

Reasumując - w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku Spółka jest zobowiązana do poboru oraz odprowadzenia do urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (tzw. "podatku u źródła") od należności wypłacanych w 2016 r. na rzecz kontrahentów niemieckiego i holenderskiego z tytułu wynajmu od nich samochodów ciężarowych wykorzystywanych wyłącznie poza granicami kraju.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.