IBPBII/2/415-338/10/AK - Ustalenie przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki z o.o. w celu ich umorzenia, nabytych uprzednio w drodze darowizny.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 16 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów nabytych w drodze darowizny - jest prawidłowe.

W dniu 16 marca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów nabytych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna, będąca udziałowcem spółki z o.o. otrzyma od ojca, który jest w weku emerytalnym, będącego również udziałowcem w tej samej spółce, wszystkie jego udziały w formie darowizny.

W przyszłości wnioskodawczyni planuje zbycie ww. udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia. Z tytułu zbycia udziałów przysługiwać będzie wnioskodawczyni wynagrodzenie. Przeprowadzenie ww. operacji jest planowane w pierwszym półroczu 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku otrzymania wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów, ustalonego na podstawie ich wartości rynkowej równej wartości otrzymanej darowizny, przy ustalaniu podstawy opodatkowania wnioskodawczyni, jako osoba obdarowana, może podać jako koszt uzyskania przychodu wartość wskazaną w deklaracji SD-Z2...

Zdaniem wnioskodawczyni, sprzedaż udziałów w spółce kapitałowej jest opodatkowana podatkiem dochodowym, a podstawą opodatkowania jest różnica między przychodem uzyskanym ze sprzedaży a kosztami nabycia.

Według art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia należy zakwalifikować jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych i powinien zostać opodatkowany 19% stawką podatku.

Jeśli nabycie udziałów nastąpiło w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia przedmiotu darowizny. W wyniku sprzedaży udziałów w spółce powstanie przychód podatkowy, który należy pomniejszyć o koszty jego uzyskania. Jeżeli sprzedaż udziałów spółce w celu umorzenia nastąpi w krótkim okresie czasu po dokonaniu darowizny, wartość przychodów i kosztów podatkowych powinny być takie same. Oznacza to, że w stosunku do obdarowanej osoby fizycznej dochód nie wystąpi.

Aby jednak osiągnąć taki skutek, darowizna musi być przekazana członkowi najbliższej rodziny, gdyż wtedy jest zwolniona z podatku od spadków i darowizn (art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn) - pod warunkiem, że zostanie złożone stosowne oświadczenie do urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego.

Ministerstwo Finansów przygotowało specjalny formularz "Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych". Druk oznaczono symbolem SD-Z2, w którym m.in. wskazuje się wartość rynkową otrzymanej rzeczy lub prawa majątkowego w dniu powstania obowiązku podatkowego.

Odpowiadając więc na pytanie, czy przy ustalaniu opodatkowania, jako koszt można podać wartość wskazaną w deklaracji SD-Z2, w ocenie wnioskodawczyni odpowiedź brzmi: tak. Wartość rynkowa otrzymanego w formie darowizny udziału jest bowiem przychodem, który jak wcześniej wykazano, stanowi tę samą kwotę co koszty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej powołanej ustawy, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Opisany we wniosku przychód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia należy przypisać do kategorii dochodów określonych w art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który jednoznacznie kwalifikuje taką czynność, jako udział w zyskach osób prawnych przewidziany w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. W świetle art. 30a ust. 6 ww. ustawy zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Zastrzeżenie zawarte w ww. przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy. Zgodnie zatem z art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny. Artykuł 24 ust. 5d ww. ustawy jest zatem przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 6 powołanej ustawy - stanowi wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, dlatego też w przedmiotowej sprawie do ustalania dochodu (podstawy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia) należy stosować zasadę zawartą w ww. przepisie.

W związku z powyższym dochodem z umorzenia udziałów w spółce z o.o. jest różnica pomiędzy kwotą uzyskanego przychodu a kosztami uzyskania przychodu. Przy czym koszty te należy obliczyć - w zależności od sposobu nabycia udziałów - stosownie do art. 22 ust. 1f albo 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lub też do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

W przedmiotowej sprawie do nabycia przez wnioskodawczynię udziałów ma dojść w drodze darowizny, zgodnie zatem z przytoczonym przepisem w przypadku odpłatnego zbycia tych udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy spółka z o.o. jako płatnik jest obowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy spółka ma przekazać kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Reasumując, w przypadku zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny celem ich umorzenia dochodem będzie nadwyżka wynagrodzenia (przychodu) otrzymanego przez wnioskodawczynię od spółki w związku z umorzeniem jej udziałów nad kosztami uzyskania tego przychodu - kwotą odpowiadającą wartości udziałów z dnia nabycia darowizny.

Jeżeli wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów będzie równe lub mniejsze od ich wartości z dnia nabycia darowizny przez wnioskodawczynię, obowiązek zapłaty podatku dochodowego w ogóle nie powstanie. Przy czym dla ustalenia tego obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych bez znaczenia pozostaje czy darowizna zostanie przekazana członkowi najbliższej rodziny czy innym osobom.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa w jaki sposób należy ustalić wartość przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia oraz nie określa rodzajów dokumentów mogących stanowić podstawę uwzględnienia poniesionych kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia.

Jak zostało wskazane powyżej, zgodnie z cytowanym przepisem art. 24 ust. 5d ustawy, w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy jednak przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768). Przepis ten stanowi, iż wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Zatem koszty uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa umorzonych udziałów z dnia otrzymania darowizny.

W związku z powyższym jeżeli wartość wykazana w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2) będzie zgodna z treścią art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, tj. będzie odpowiadała wartości rynkowej udziałów z dnia nabycia darowizny, to prawidłowe będzie wykazanie tej wartości jako kosztu uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia tych udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia.

Zatem stanowisko wnioskodawczyni, iż odpłatne zbycie udziałów w spółce kapitałowej jest opodatkowane podatkiem dochodowym, a podstawą opodatkowania jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia a kosztami nabycia; natomiast przy ustalaniu podstawy opodatkowania, jako koszt można podać wartość wskazaną w deklaracji SD-Z2 należało uznać za prawidłowe, o ile wartość wskazana w ww. deklaracji odpowiada wartości rynkowej tych udziałów z dnia nabycia darowizny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.