IBPBII/2/415-302/12/AK - Ustalenie możliwości zaliczenia zwróconej bonifikaty do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 22 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 23 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia zwróconej bonifikaty do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 lutego 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia zwróconej bonifikaty do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 13 kwietnia 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-302/12/AK wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 23 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 10 lipca 2009 r. zmarła matka natomiast w dniu 11 października 2009 r. zmarł ojciec wnioskodawczyni. Udział jaki wnioskodawczyni odziedziczyła w spadku po matce wynosił 1/3 natomiast po ojcu #189;.

W 2010 r. wnioskodawczyni wraz z bratem sprzedała lokal mieszkalny nabyty w drodze spadku po rodzicach. Kwota uzyskana przez wnioskodawczynię ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wynosiła 42 500,00 zł. Jest to #189; całej kwoty ponieważ drugą połowę otrzymał brat wnioskodawczyni.

Okazało się, że rodzice w akcie notarialnym zakupu ww. lokalu podpisali klauzulę, że mieszkanie można sprzedać dopiero po 5 latach od jego nabycia. Wnioskodawczyni wraz z bratem sprzedała mieszkanie szybciej w związku z tym urząd miejski nakazał im uiścić zwrot bonifikaty, którą rodzice otrzymali na zakup lokalu. Bonifikata w wysokości 17 332,97 zł - #189; z całości została wpłacona przez wnioskodawczynię w dniu 5 września 2011 r.

Obecnie wnioskodawczyni chce rozliczyć się z organem podatkowym. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu PIT-39 w roku podatkowym 2010 wnioskodawczyni wykazała, iż otrzymała kwotę 42 500,00 zł. Teraz jednak jest ona pomniejszona o 17 332,97 zł, które wnioskodawczyni oddała gminie i wynosi 25 167,03 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatek dochodowy należy uiścić od kwoty 42 500,00 zł czy od kwoty 25 167,03 zł.

Zdaniem wnioskodawczyni, jej dochód osiągnięty ze sprzedaży mieszkania po rodzicach wynosi realnie 25 167,03 zł i z tej kwoty powinna się rozliczyć. Jej dochód został uszczuplony a część pieniędzy ze sprzedaży lokalu wpłynęła do gminy, która jest zarządcą mieszkań należących do Skarbu Państwa. Wnioskodawczyni nie rozumie dlaczego miałaby odprowadzić podatek od kwoty 42 500,00 zł skoro tej kwoty w całości nie posiada, gdyż oddała należność instytucji państwowej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Tym samym z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia przez wnioskodawczynię udziału w lokalu mieszkalnym sprzedanym w 2010 r.

W przypadku nabycia nieruchomości w drodze spadku, za datę jej nabycia uznaje się dzień, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy (spadkodawców).

Zgodnie bowiem z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy (spadkodawców) prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy (spadkodawców).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że zarówno matka wnioskodawczyni jak i jej ojciec zmarli w 2009 r. Udział jaki wnioskodawczyni odziedziczyła w spadku po matce i ojcu a więc udział w sprzedanym w 2010 r. lokalu mieszkalnym wynosił łącznie #189; tj.:

* 1/3 z #189; = 1/6 - udział po matce oraz

* 1/3 z 2/3 = 1/3 - udział po ojcu.

Powyższe oznacza, że do nabycia przez wnioskodawczynię udziału #189; w przedmiotowym lokalu doszło w 2009 r., czyli w dacie tożsamej ze śmiercią obojga rodziców wnioskodawczyni i od końca tego roku tj. 2009 należy liczyć okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Zatem sprzedaż przez wnioskodawczynię tego udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w spadku po rodzicach w 2009 r. będzie stanowiła źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto ten udział w nieruchomości do dnia sprzedaży (2010 r.) nie upłynęło 5 lat, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w 2009 r. należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 i 2 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości (udziału) lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo - skutkowy.

Natomiast za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) w przypadku, kiedy zbywana nieruchomość nabyta była w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wysokość nakładów, o których mowa powyżej ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Podsumowując, w związku z faktem, że w przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni dokonała zbycia udziału #189; w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jego nabycie, to uzyskany z tego tytułu przychód stanowił źródło przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 30e ustawy opodatkowaniu 19% podatkiem podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości oraz kosztami uzyskania tego przychodu.

Przy czym w związku z tym, iż w przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni zbywany udział w nieruchomości nabyła w drodze spadku, to koszty uzyskania przychodu należy ustalić w oparciu o art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika z cytowanego art. 22 ust. 6d ustawy do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) nabytej w drodze spadku zaliczane są wyłącznie:

* udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość, poczynione w czasie jej posiadania,

* kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość (w przypadku gdy oprócz nieruchomości spadek obejmował również inne przedmioty).

Powyższy przepis art. 22 ust. 6d ustawy w sposób jednoznaczny wskazuje zatem co może być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży lokalu nabytego w spadku. Kwota zwróconej na rzecz gminy bonifikaty w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach tego kosztu, zawartych w cytowanym wyżej przepisie.

Tym samym poniesiony przez wnioskodawczynię wydatek związany ze zwrotem bonifikaty, na rzecz organu, który jej udzielił, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Sam fakt, że wnioskodawczyni musiała zwrócić bonifikatę nie uprawnia jej jeszcze do odliczenia tej zwróconej bonifikaty od podstawy opodatkowania. Poniesienie wydatku nie czyni jeszcze automatycznie z tego wydatku kosztu uzyskania przychodu, którym w przypadku nabycia nieruchomości m.in. w drodze spadku mogą być wyłącznie udokumentowane nakłady na tę nieruchomość oraz kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn (o ile wnioskodawczyni była zobowiązana do jego zapłaty). Zwrócona bonifikata nie stanowiła żadnej z powyższych kategorii, a zatem nie może zostać uwzględniona przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku. Zatem wydatek ten nie może być przyjęty jako koszt obniżający podstawę opodatkowania, nie jest to bowiem koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu (udziału w lokalu) a jedynie rodzaj sankcji za sprzedaż lokalu wbrew postanowieniom umowy nabycia lokalu mieszkalnego przez spadkodawców.

Nie może ona również stanowić kosztu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego (udziału w nim) bowiem w świetle prawa podatkowego zwrócona wartość bonifikaty nie jest wydatkiem koniecznym, aby transakcja sprzedaży lokalu mieszkalnego mogła dojść do skutku, ani też wydatkiem bezpośrednio związanym z tą czynnością. Wręcz przeciwnie, konieczność zwrotu bonifikaty była następstwem sprzedaży lokalu mieszkalnego, a nie odwrotnie. Zatem zwrócona przez wnioskodawczynię kwota #189; bonifikaty nie będzie mogła być zaliczona przez nią do kosztów, które pomniejszają przychód podatkowy ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym.

Oznacza to, że zryczałtowany 19% podatek dochodowy z tytułu sprzedaży udziału #189; w lokalu mieszkalnym wnioskodawczyni winna uiścić od kwoty stanowiącej równicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału #189; w lokalu mieszkalnym określonym zgodnie z art. 19 ustawy (wartością #189; wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży lokalu mieszkalnego, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia przypadające na udział #189;), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do których wnioskodawczyni nie może zaliczyć wartości zwróconej na rzecz gminy bonifikaty.

Tym samym stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.