IBPBII/2/415-251/03/13/Mza - Sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 5 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 21 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego spłaty uiszczonej w związku z działem spadku - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego spłaty uiszczonej w związku z działem spadku.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 13 maja 2013 r. Znak: IBPBII/2/415-251/13/MZa wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 21 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie aktu notarialnego z dnia 29 czerwca 2012 r. wnioskodawca dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego, położonego w miejscowości S. za kwotę 102.500,00 zł stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z przysługującym udziałem do 43/10000 części w nieruchomości wspólnej, która stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właściciela przedmiotowego lokalu. Wnioskodawca nabył prawo własności ww. lokalu w drodze nabycia spadku po zmarłym w dniu 21 kwietnia 2011 r. bracie.

Wnioskodawca zaznaczył, że na jego wniosek Sąd Rejonowy w dniu 15 lipca 2011 r. wydał postanowienie stwierdzające nabycie spadku z ustawy w całości przez wnioskodawcę. W związku z później ujawnionymi faktami, wskazującymi na okoliczność, iż wnioskodawca nie jest jedynym spadkobiercą, złożył on wniosek do Sądu Rejonowego o wszczęcie postępowania sądowego, wnosząc o stwierdzenie nabycie spadku po zmarłym bracie zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym, dokonanie działu spadku oraz zniesienie współwłasności.

W wyniku przedmiotowego postępowania, postanowienie z dnia 15 lipca 2011 r. zostało uchylone a Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 31 maja 2012 r., prawomocnym od dnia 22 czerwca 2012 r., ustalił, że w skład spadku po zmarłym wchodzi:

Wnioskodawca dodał, że w dalszej części postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 31 maja 2012 r. Sąd dokonał działu spadku i zniesienia współwłasności po spadkodawcy w ten sposób, że składniki majątkowe wchodzące w skład masy spadkowej po zmarłym bracie, przyznał na wyłączną własność wnioskodawcy. Jednocześnie Sąd w postanowieniu z dnia 31 maja 2012 r. zobowiązał wnioskodawcę do spłat pieniężnych na rzecz pozostałych uczestników postępowania w przedmiocie działu spadku w ten sposób, że prawo to przyznał na wyłączną własność wnioskodawcy z jednoczesnym obowiązkiem spłaty orzeczonych kwot na rzecz pozostałych uczestników postępowania w łącznej wysokości 24.144,00 zł. Wnioskodawca dokonał łącznej spłaty w kwocie 23.232,25 zł.

Przedmiotem masy spadkowej po zmarłym bracie wnioskodawcy był cały lokal położony w miejscowości S. wraz z udziałem do 43/10000 części w nieruchomości wspólnej, która stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Postanowienie Sądu z dnia 15 lipca 2011 r. dotyczyło stwierdzenia nabycia spadku i wydane było w trybie art. 669 Kodeksu postępowania cywilnego.

Postanowienie z dnia 31 maja 2012 r. wydane na podstawie art. 680 § 1 k.p.c. w związku z art. 679 ust. 3 k.p.c. dotyczy:

* ustalenia co wchodzi w skład masy spadkowej po zmarłym,

* wysokości udziału przypadającego na poszczególnych spadkobierców,

* działu spadku dokonanego w ten sposób, że składniki majątkowe wchodzące w skład masy spadkowej po zmarłym bracie wnioskodawcy, Sąd przyznał na wyłączną własność wnioskodawcy,

* zniesienia współwłasności,

* obowiązku spłat wnioskodawcy na rzecz pozostałych uczestników postępowania.

Postanowieniem z dnia 31 maja 2012 r. Sąd Rejonowy dokonał działu spadku w sposób opisany powyżej oraz zniesienia współwłasności.

Ostatecznie zatem, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego lokal położony w miejscowości S. wraz z udziałem do 43/10000 części w nieruchomości wspólnej, która stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli, w całości nabył wnioskodawca, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 31 maja 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 można uznać kwotę 23.349,00 zł tytułem spłaty w związku z działem spadku, na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu.

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwaną w dalszej treści "ustawą", można uznać za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy, kwotę spłat w wysokości 99,5% kwoty 23.349,00 zł, jaką wnioskodawca zapłacił na rzecz pozostałych uczestników postępowania spadkowego, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 31 maja 2012 r. Ustalony udział procentowy odpowiada udziałowi wartości nabytego prawa do nieruchomości w stosunku do wartości całego spadku.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy, z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszt sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, dla określenia właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z jej zbycia, istotne jest ustalenie istotnych elementów stanu faktycznego i prawnego, w szczególności, daty jak i formy nabycia nieruchomości. W przypadku nabycia praw w wyniku spadkobrania, zdarzenie takie należy analizować z uwzględnieniem przepisów Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 922 ustawy - Kodeks cywilny spadek to prawa i obowiązki zmarłego, wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowi tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłby poszczególnym spadkobiercom. Tak więc, na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. W związku z treścią postanowienia Sądu Rejonowego, wnioskodawcy z chwilą nabycia spadku przysługiwał udział w wysokości 15/20 części i dopiero w związku z dokonanym przez Sąd działem spadku, wnioskodawca nabył na wyłączność prawo własności do przedmiotowego lokalu, ale z obowiązkiem spłaty pozostałych uczestników postępowania spadkowego. Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie nie możemy mówić o nieodpłatnym nabyciu prawa do ww. nieruchomości lokalowej. Spłata na rzecz pozostałych uczestników postępowania spadkowego jest zatem dla wnioskodawcy ceną nabycia od pozostałych uczestników postępowania przypadających im przed dokonaniem działu spadku, udziałów w przedmiotowej nieruchomości lokalowej. Nie bez znaczenia jest również fakt, iż wnioskodawca faktycznie poniósł koszty związane z dokonaniem spłat na rzecz pozostałych uczestników postępowania spadkowego. Na tę okoliczność wnioskodawca posiada potwierdzenia dokonanych przelewów. Z uwagi na treść art. 22 ust. 6e ustawy, który nie określa rodzaju dokumentów potwierdzających poniesienie kosztu nabycia należy uznać, że dokumenty potwierdzające dokonanie przez wnioskodawcę zapłat, tytułem zasądzonych spłat, są wystarczającym dowodem poniesienia kosztu.

Na poparcie własnego stanowiska wnioskodawca powołał interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-722/11/ŁCz oraz interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 października 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-1041/12/MW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż po śmierci brata wnioskodawcy zmarłego w dniu 21 kwietnia 2011 r. udziały w spadku nabył wnioskodawca (15/20) oraz 6 innych osób. Na podstawie postanowienia z dnia 31 maja 2012 r. Sąd dokonał działu spadku i zniesienia współwłasności przyznając lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość wraz z przysługującym udziałem do 43/10000 części w nieruchomości wspólnej, na wyłączną własność wnioskodawcy i zasądził spłatę reszty spadkobierców w łącznej kwocie 24.144,00 zł. Wnioskodawca dokonał na rzecz pozostałych uczestników postępowania łącznej spłaty w wysokości 23.232,25 zł.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Stosownie do art. 924 i 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Stosownie do art. 195 ww. ustawy, współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy - o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości nabytych w całości w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem.

Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy stanowi nabycie w drodze działu spadku.

Natomiast zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności to fizyczny podział rzeczy wspólnej, polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej rzeczy wspólnej na własność lub współwłasność, a wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. Jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. O tym zaś czy udział uległ powiększeniu nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po zniesieniu współwłasności.

W przedmiotowej sprawie wnioskodawca w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności stał się właścicielem m.in. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem do 43/10000 części w nieruchomości wspólnej, z obowiązkiem spłaty pozostałych uczestników postępowania. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w wyniku działu spadku w 2012 r. wartość nabytego przez wnioskodawcę udziału w lokalu mieszkalnym, zwiększyła się w stosunku do udziału nabytego w spadku. W wyniku dokonanego działu spadku wnioskodawca stał się bowiem jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości, podczas gdy w wyniku spadku należał do niego tylko udział w tym lokalu w wysokości 15/20. Wnioskodawca stał się więc właścicielem odpłatnie, ponieważ został zobowiązany do spłaty pozostałych spadkobierców. Zauważyć przy tym należy, iż datą nabycia w wyniku działu spadku od pozostałych spadkobierców udziałów do nich należących będzie w przedmiotowej sprawie data uprawomocnienia się postanowienia Sądu o dziale spadku.

Zatem w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wnioskodawca nabył udziały w przedmiotowej nieruchomości w różnym czasie i w różny sposób. Za datę nabycia udziałów należy przyjąć dwie daty nabycia, mianowicie:

* 2011 r. kiedy wnioskodawca w spadku po bracie nabył udział 15/20 w przedmiotowej nieruchomości,

* 2012 r. kiedy wnioskodawca nabył pozostałe udziały na podstawie działu spadku i zniesienia współwłasności w części przekraczającej udział nabyty w spadku.

Z uwagi zatem na fakt, iż nabycie udziałów w przedmiotowej nieruchomości lokalowej nastąpiło w 2011 r. oraz 2012 r., a jej zbycie miało miejsce w 2012 r. czyli przed upływem pięciu lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie, dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości).

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Przepis ten znajdzie zatem zastosowanie przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego w części dotyczącej udziału 15/20 w nieruchomości lokalowej nabytego w 2011 r. w spadku.

Natomiast przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu uzyskanego ze sprzedaży tej nieruchomości lokalowej w części dotyczącej pozostałych udziałów w tej nieruchomości nabytych w 2012 r. w dziale spadku i zniesienia współwłasności, który miał formę odpłatną, zastosować należy art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Przepis ten stanowi, iż koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Dodać należy, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności ponad udział pierwotnie posiadany, kosztem uzyskania przychodu może być udokumentowana (faktyczna) kwota spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przypomnieć bowiem należy, że kwota w wysokości 24.144,00 zł została zasądzona od wnioskodawcy tytułem spłaty pozostałych spadkobierców. Wnioskodawca faktycznie dokonał spłaty w kwocie 23.232,25 zł i kwota ta czyli wydatek faktycznie poniesiony, zapłacony przez wnioskodawcę stanowi jego wydatek na nabycie udziałów od pozostałych spadkobierców, ale co istotne - we wszystkich rzeczach będących przedmiotem działu spadku i zniesienia współwłasności, a więc zarówno w nieruchomości jak i w ruchomościach. Do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu wnioskodawca będzie mógł więc zaliczyć taką część kwoty 23.232,25 zł, która przypadała na lokal mieszkalny (proporcje należy ustalić porównując wartości lokalu i ruchomości).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Reasumując, opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. podlegał będzie uzyskany przez wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego rozumiany jako różnica pomiędzy przychodem (czyli ceną sprzedaży pomniejszoną o ewentualne koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu, określonymi na podstawie art. 22 ust. 6d ww. ustawy (w odniesieniu do udziału nabytego w 2011 r. w spadku) oraz art. 22 ust. 6c ww. ustawy (w odniesieniu do udziału nabytego w 2012 r. w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności). Zatem do kosztów uzyskania przychodu może zostać zaliczona spłata dokonana na rzecz pozostałych spadkobierców jako faktycznie poniesiony, zapłacony wydatek, nie w całości, ale proporcjonalnie przypadający na lokal mieszkalny.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnych Ministra Finansów tutejszy Organ informuje, że orzeczenia podatkowe za każdym razem wydawane są w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.