IBPBII/2/415-224/09/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 4 marca 2009 r.) uzupełnionym w dniach 17 marca 2009 r. oraz 16 kwietnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 marca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Pismem z dnia 15 marca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 17 marca 2009 r.) wnioskodawczyni dokonała uzupełnienia ww. wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w dniu 12 lutego 2003 r. w imieniu własnym oraz za zgodą męża sprzedała nieruchomości oznaczone w księgach wieczystych numerami XX oraz YY za kwotę 150. 000 zł W związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości kupujący wpłacili 100. 000 zł gotówką, a pozostałą kwotę tj. 50. 000 zł zobowiązali się spłacić w ratach. Kupujący pomimo, że pozostałą należność w kwocie 50.000 zł zobowiązali się spłacić w ratach tego nie uczynili, ponieważ jak podkreśliła wnioskodawczyni zaczęli poważnie chorować, a dochody jakie uzyskiwali pozwalały im opłacić leczenie oraz opłaty bieżące a na pomoc rodziny nie mogli liczyć. W związku z czym strony przedmiotowej umowy zdecydowały, że dopóki kupujący nie spłacą reszty zobowiązania wobec wnioskodawczyni i jej męża nie będą korzystać z domku letniskowego. Jednakże z uwagi na fakt, iż kupujący nie byli w stanie uregulować pozostałej kwoty 50.000 zł, postanowili za zgodą wnioskodawczyni i jej męża zwrócić ww. nieruchomości. W związku z tym wnioskodawczyni i jej mąż zwrócili kupującym kwotę 100. 000 zł a w zamian kupujący zwrócili im nieruchomości. Wnioskodawczyni zaznaczyła, iż przez cały czas, aż do dnia zwrotu przez kupujących aktem notarialnym użytkownikami tych nieruchomości byli małżonkowie bowiem tak wspólnie zdecydowały strony. Koszty utrzymania domku letniskowego ponosili także małżonkowie. Następnie w dniu 17 grudnia 2007 r. aktem notarialnym kupujący zwrócili nieruchomości oznaczone XX oraz YY małżonkom. Po przeniesieniu własności na małżonków mąż wnioskodawczyni podarował jej swój udział wynoszący #189; część w prawie własności przedmiotowych nieruchomości. Małżonkowie pozostają w związku w którym obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej - akt notarialny z dnia 10 maja 2004 r. Dodatkowo wnioskodawczyni zaznaczyła, iż właścicielami tych nieruchomości byli od roku 1985 r. W dniu 19 grudnia 2008 r. wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowych nieruchomości za kwotę 200. 000 zł. Nadmieniła, że małżonkowie nigdy nie byli zameldowani na stałe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Jeżeli należy zapłacić podatek dochodowy od sprzedaży nieruchomości to od jakiej kwoty.

Zdaniem wnioskodawczyni, skoro właścicielem przedmiotowych nieruchomości jest od 1985 r. a więc dłużej niż 5 lat to nie powinna ona z tytułu ich sprzedaży odprowadzać podatku. Uważa, że zwrot nieruchomości w 2007 r. poprzez przeniesienie własności aktem notarialnym nie podlega opodatkowaniu bowiem przez cały czas była właścicielem nieruchomości i ponosiła koszty utrzymania. W sytuacji gdyby jednak zachodziła konieczność zapłaty podatku dochodowego to według jej wyliczeń należałoby zapłacić podatek od kwoty 200. 000 zł - 150. 000 zł = 50. 000 zł czyli od kwoty 50.000 zł.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej mają jednak zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zatem w przypadku zbycia nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia nieruchomości i sposób ich nabycia.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla ustalenia 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma skutek prawny w postaci nabycia przez wnioskodawczynię na własność przedmiotowych nieruchomości. Użyty bowiem w ww. przepisie termin "nabycie" oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni w dniu 12 lutego 2003 r. sprzedała nieruchomości oznaczone XX oraz YY za kwotę 150. 000 zł W wyniku tej sprzedaży na rzecz sprzedających kupujący zapłacili gotówką kwotę 100.000 zł a pozostałą kwotę tj. 50.000 zł zobowiązali się spłacić w ratach. Z uwagi jednak na sytuację finansową i zdrowotną w jakiej znalazła się strona kupująca, w wyniku której nie byli w stanie uregulować na rzecz wnioskodawczyni i jej męża pozostałej kwoty tj. 50.000 zł zdecydowali, że kupujący zwrócą przedmiotowe nieruchomości na rzecz sprzedających tj. małżonkom a w zamian oni zwrócą kwotę 100.000 zł W dniu 17 grudnia 2007 r. aktem notarialnym kupujący zwrócili nieruchomości oznaczone XX oraz YY małżonkom. Po przeniesieniu własności na małżonków mąż wnioskodawczyni podarował jej swój udział wynoszący #189; część w prawie własności ww. nieruchomości. W dniu 19 grudnia 2008 r. wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowych nieruchomości za kwotę 200. 000 zł przy czym nadmieniła, że małżonkowie nigdy nie byli zameldowani na stałe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji sprzedaży, zatem należy w tym zakresie odwołać się do pojęcia umowy sprzedaży zawartego w prawie cywilnym. Wprawdzie prawo podatkowe, jako autonomiczna gałąź prawa, posługuje się często pojęciami własnymi, swoistymi, jednakże odwołuje się również do pojęć i instytucji prawnych ukształtowanych w innych dziedzinach prawa, w tym wypadku w dziedzinie prawa cywilnego.

Stosownie do przepisów art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę sprzedaży sprzedający zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Tego rodzaju umowa jest umową wzajemną, kształtowaną oświadczeniami woli stron. W ramach swobody umów (art. 353 Kodeksu cywilnego) w stosunkach cywilnoprawnych strony mogą kształtować treść umowy, a więc również umowy o przeniesienie własności, w taki sposób, że wykonanie wzajemnych zobowiązań w celu wykonania postanowień umowy nie zawsze musi następować w dniu jej zawarcia. Strony mogą przyjąć, że zapłata ceny, jak również samo wydanie nastąpi w terminie późniejszym, a także wolą stron może być zaliczenie dokonanych zaliczek lub przedpłat na poczet ceny umowy. Wskazać tu również należy art. 488 § 1 Kodeksu cywilnego, stanowiący, że świadczenia będące przedmiotem zobowiązań z umów wzajemnych (świadczenia wzajemne) powinny być spełnione jednocześnie, chyba że z umowy, z ustawy albo orzeczenia sądu lub decyzji właściwego organu wynika, iż jedna ze stron obowiązana jest do wcześniejszego świadczenia. Z treści tego przepisu zatem wynika, że od zasady jednoczesnego wykonania wzajemnych świadczeń przez strony umowy dopuszczalne są wyjątki, gdy wynika to między innymi z umowy. W tej sytuacji przy sprzedaży może nastąpić zmiana kolejności świadczeń, to jest najpierw wydanie rzeczy, a potem zapłata ceny lub zapłata całości lub części ceny a potem wydanie rzeczy. Wola stron zatem jest niezbędnym i istotnym składnikiem umowy. Wobec powyższego zawarta w dniu 12 lutego 2003 r. umowa sprzedaży nieruchomości oznaczonych XX oraz YY, pomimo braku wywiązania się kupujących względem sprzedających z zapłaty części ceny była ważna i zawarta skutecznie. Od tego momentu kupujący stali się właścicielami ww. nieruchomości. Sprzedającym przysługiwało natomiast roszczenie wobec kupujących o zapłatę części ceny. Sprzedający nie dochodzili jednak tego roszczenia. Natomiast strony przedmiotowej umowy sprzedaży wspólnie zdecydowały, że sprzedający na rzecz kupujących zwrócą kwotę 100.000 zł a w zamian kupujący zwrócą obie nieruchomości. W dniu 17 grudnia 2007 r. aktem notarialnym kupujący zwrócili przedmiotowe nieruchomości na rzecz małżonków. Zatem z dniem 17 grudnia 2007 r. doszło do nabycia przez wnioskodawczynię i jej męża własności obu nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni jak zaznaczyła od 1985 r. wraz z mężem była właścicielem nieruchomości oznaczonych XX oraz YY a będących przedmiotem sprzedaży w dniu 12 lutego 2003 r. Na gruncie jednakże przepisów prawa poprzez zawarcie umowy sprzedaży nastąpiło przeniesienie prawa własności nieruchomości na nabywców. Tak więc skutkiem zawarcia przedmiotowej umowy sprzedaży pomimo, że wnioskodawczyni i jej mąż nie otrzymali zapłaty całej kwoty od nabywców był fakt, że małżonkowie przestali być ich właścicielami. Właścicielami tych nieruchomości stali się na nowo dopiero w momencie zwrócenia tych nieruchomości tj. w dniu 17 grudnia 2007 r. w formie aktu notarialnego. Poprzez zwrot nieruchomości nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości co stanowi podstawowy cywilnoprawny sposób nabycia własności a tym samym w wyniku tej czynności w dniu 17 grudnia 2007 r. nabywcy przenieśli na małżonków zwrotnie własność tych nieruchomości. Przejście na nowo własności przedmiotowych nieruchomości na małżonków w dniu 17 grudnia 2007 r. wywołało skutek prawny w kategorii "nowego" nabycia w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że okres 5 lat, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku, w którym nabyto na nowo na własność obie nieruchomości, czyli od końca 2007 r. Przy czym w przypadku wnioskodawczyni nabycie #189; udziałów w nieruchomości nastąpiło w drodze darowizny dokonanej przez męża po przeniesieniu na małżonków prawa własności nieruchomości.

Z uwagi zatem na fakt, iż w sprawie której dotyczy przedmiotowy wniosek wnioskodawczyni nabyła przedmiotowe nieruchomości w 2007 r., a sprzedaż tych nieruchomości została dokonana w dniu 19 grudnia 2008 r. tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło ich nabycie, dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku dokonania sprzedaży. Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku. Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę sądową. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Tak więc przychodem ze sprzedaży jest, jak wskazano powyżej, cena pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia

Z kolei stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania. Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Reasumując, w sytuacji przedstawionej we wniosku przejście własności obu nieruchomości na wnioskodawczynię dokonane w wyniku zwrotu nieruchomości aktem notarialnym w dniu 17 grudnia 2007 r. oraz darowizny od męża dokonanej po przeniesieniu własności nieruchomości stanowi nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pięcioletni termin, o którym mowa w tym przepisie, winien być zatem liczony od końca roku kalendarzowego 2007 r., a nie od końca 1985 r. W związku z powyższym sprzedaż obu nieruchomości dokonana przez wnioskodawczynię w dniu 19 grudnia 2008 r. wystąpiła przed upływem 5 letniego okresu, wobec czego będzie ona stanowiła źródło przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2007 r. Przychodem ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie - z wniosku wynika, że przedmiotowe nieruchomości zostały sprzedane za kwotę 200 000 zł, co oznacza że ww. kwota będzie podlegała opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym - o ile będzie odpowiadać wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia oraz koszty uzyskania przychodu ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6c oraz 6d ww. ustawy. W tej też sytuacji tut. organ nie może potwierdzić prawidłowości wyliczenia zawartego w przedmiotowym wniosku odnośnie wysokości należnego podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku - Białej ul. Traugutta 2a, 43-330 Bielsko - Biała.