IBPBII/2/415-22/11/ŁCz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura - 7 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym.

Wobec wątpliwości co do zakresu przedmiotowego wniosku, pismem z dnia 8 lutego 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-22/11/ŁCz wezwano wnioskodawczynię do jego sprecyzowania. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 11 lutego 2011 r. jednak wnioskodawczyni nie udzieliła odpowiedzi. Zgodnie zatem z pouczeniem zawartym w wezwaniu Organ wyda interpretację indywidualną wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni postanowieniem Sądu z dnia 16 lipca 2008 r. nabyła z siostrą i drugą żoną ojca spadek po zmarłym w dniu 27 października 2007 r. ojcu w wysokości 1/3 udziału w spadku. W skład spadku wchodziła #189; część mieszkania, w którym mieszkał ojciec wraz z żoną oraz niewielka kwota pieniężna. Celem uregulowania prawa własności do mieszkania przeprowadzono dział spadku w ten sposób, że żona ojca wnioskodawczyni została wyłączną właścicielką mieszkania w zamian za dokonanie spłaty na rzecz wnioskodawczyni i jej siostry co zostało dokonane przed sądem po uprzednim dokonaniu wyceny mieszkania przez biegłego sądowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości (1/6) istnieje obowiązek odprowadzenia podatku zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawczyni, nabycie w drodze spadku własności rzeczy i praw majątkowych lub środków pieniężnych podlegało przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Działu spadku dokonano w tej sposób, że jednemu ze współwłaścicieli przyznano nieruchomość z obowiązkiem spłaty m.in. na rzecz wnioskodawczyni. Spłata była ekwiwalentna do posiadanego przez wnioskodawczynię udziału i w związku z działem spadku nie uzyskała ona żadnego przysporzenia (przyrostu) majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej masy spadkowej, a co za tym idzie brak jest podstawy do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej przez wnioskodawczynię w wyniku działu spadku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Pod pojęciem odpłatnego zbycia, o jakim mowa w powołanym przepisie rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowego, przy czym zmiana ta następuje za odpłatnością.

Dla rozstrzygnięcia kwestii przedstawionych we wniosku niezbędne jest ustalenie daty nabycia udziału w lokalu mieszkalnym. W tym celu należy odnieść się bezpośrednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast stosownie do przepisu art. 925 wymienionej ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Zgodnie z art. 1025 § 1 prawomocne postanowienie sądu stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu praw do nabycia sąd nie określa bowiem składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku dokonania działu spadku, możliwy jest podział rzeczy lub prawa wchodzącego w skład majątku spadkowego poprzez przyznanie tej rzeczy lub prawa jednej osobie, przy jednoczesnym zobowiązaniu do dokonania spłat na rzecz pozostałych współspadkobierców. Wówczas osoba otrzymująca w całości daną rzecz lub prawo nabywa jej część ponad dotychczas posiadany i przysługujący jej udział w rzeczy lub prawie. Konsekwencją tego jest zbycie tej części rzeczy lub prawa po stronie tego spadkobiercy, który w zamian przysługującej części rzeczy lub prawa otrzyma spłatę pieniężną.

Jak wynika z powyższego, otrzymanie przez spadkobiercę spłaty pieniężnej w zamian za przysługujący mu udział w rzeczy lub prawie spełnia warunki odpłatnego zbycia, bowiem spadkobierca w zamian za przekazanie własności rzeczy lub prawa otrzymuje konkretną kwotę, odpowiadającą wartości przekazanej rzeczy lub prawa. Spłata zasądzona zostaje przy tym od nabywającego udział spadkobiercy i to on ze swojego majątku musi tej spłaty dokonać. Nabywając zatem udział musi wypłacić należność za ten udział. Stąd po jednej stronie transakcji dochodzi do nabycia natomiast po drugiej ze stron do odpłatnego zbycia.

Przy czym nabycie na podstawie odpłatnego działu spadku podlega opodatkowaniu u nabywcy podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) natomiast odpłatne zbycie jest regulowane zapisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy dodać, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może podlegać każdy spadkobierca, który zdecyduje się odpłatnie zbyć swój udział. Nie ma żadnych ustawowych podstaw, żeby odmiennie traktować odpłatnie zbywających udziały spadkobierców w zależności od tego czy odpłatnego zbycia dokonują na rzecz współspadkobierców, czy też osób trzecich.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, iż wnioskodawczyni nabyła wraz z siostrą i drugą żoną ojca udział w 1/2 lokalu mieszkalnego, w drodze spadku po zmarłym 27 października 2007 r. ojcu, w równych udziałach, po 1/3 każda. Chcąc uregulować prawo własności w stosunku do lokalu mieszkalnego objętego spadkiem, przeprowadzono dział spadku, w wyniku którego druga żona ojca stała się wyłącznym właścicielem lokalu mieszkalnego, w zamian za spłatę na rzecz wnioskodawczyni i jej siostry. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że wartość udziału przed działem spadku jest równa wartości spłaty, którą na mocy postanowienia sądu otrzymała.

Udział w przedmiotowym lokalu mieszkalnym wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku w dniu 27 października 2007 r., w związku z powyższym do przychodu z odpłatnego zbycia tego udziału będą miały zastosowanie przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowaniem podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są natomiast stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika - art. 21 ust. 21 ww. ustawy.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Przedmiotowe zwolnienie ma przy tym zastosowanie wyłącznie do przychodów ze zbycia lokalu mieszkalnego, opodatkowaniu podlega natomiast przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w części przypadającej na grunt.

Wobec powyższego, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* okresu zameldowania na pobyt stały nie krótszego niż dwunastomiesięczny, przed datą zbycia,

* złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości.

Tylko jeżeli zostaną spełnione powyższe warunki podatnikowi przysługuje prawo do zwolnienia należnego przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w trybie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. ulga meldunkowa).

Reasumując należy stwierdzić, iż uzyskana przez wnioskodawczynię spłata w związku z działem spadku stanowi przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości wchodzącej w skład spadku i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r.

W tym stanie rzeczy stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.