IBPBII/2/415-159/12/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 3 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 27 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w spadku o kwotę wydatków poniesionych na spłatę długu spadkodawcy - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 lutego 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w spadku o kwotę wydatków poniesionych na spłatę długu spadkodawcy.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 27 marca 2012 r. Znak: IBPB II/2/415-159/12/JG wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 27 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 30 marca 2011 r. zmarł brat wnioskodawczyni. Postanowieniem spadkowym z dnia 1 sierpnia 2011 r. wnioskodawczyni nabyła spadek wraz z dwoma braćmi - każdy po 1/3 części wprost. Powyższe w dniu 7 października 2011 r. zgłoszono do urzędu skarbowego otrzymując stosowne zaświadczenie o treści, że podatek od spadków się nie należy. Zmarły brat wnioskodawczyni był właścicielem nieruchomości, która w dniu 12 grudnia 2011 r. została przez spadkobierców sprzedana. Ponieważ sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem pięciu lat od śmierci spadkodawcy wnioskodawczyni wskazuje, że jest zobowiązana uiścić podatek dochodowy. Przedmiotowa nieruchomość została sprzedana za kwotę 200 tys. zł. Brat wnioskodawczyni zalegał w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych z zapłatą na rzecz tej instytucji kwoty 33 tys. zł, którą spadkobiercy zmuszeni są zapłacić co też uczynią.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwotę 33 tys. zł można odliczyć od sumy podatku dochodowego z wartości udziałów zmarłego brata w sprzedaży nieruchomości.

Zdaniem wnioskodawczyni, kwotę 33 tys. zł (w tym przypadającą na nią kwotę 3 958,27 zł) może odliczyć od sumy podatku dochodowego z wartości udziałów zmarłego brata w sprzedaży nieruchomości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób jej nabycia.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawczynię jest data śmierci spadkodawcy. Postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku czy akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna zatem dla podatku dochodowego jest data stwierdzająca dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Art. 1012 Kodeksu cywilnego stanowi, iż spadkobierca może przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, iż wnioskodawczyni nabyła wprost wraz z braćmi spadek po zmarłym w dniu 30 marca 2011 r. bracie. W skład spadku wchodziła nieruchomość. Sprzedaży przedmiotowej nieruchomości spadkobiercy dokonali w dniu 12 grudnia 2011 r. tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Dlatego też skutki prawnopodatkowe sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości nabytego przez wnioskodawczynię w drodze spadku będą podlegały ocenie na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego w związku z jej sprzedażą, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, wydatki na prowizję dla agencji nieruchomości w związku z czynnością pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, o ile wydatki te były poniesione przez zbywcę - wnioskodawczynię. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto w myśl art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że jeśli wnioskodawczyni poniosła wydatki, które stanowią koszty odpłatnego zbycia lub poniosła nakłady, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, to koszty te dotyczą całej nieruchomości. Skoro w przypadku wnioskodawczyni opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega wyłącznie 1/3 część przychodu odpowiadająca udziałowi nabytemu w 2011 r., to przychód podlegający opodatkowaniu mógłby zostać obniżony wyłącznie o tę część poniesionych przez wnioskodawczynię kosztów odpłatnego zbycia i kosztów uzyskania przychodu, które proporcjonalnie przypadają na udział nabyty przez nią w 2011 r., tj. 1/3.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W stanie faktycznym wątpliwość wnioskodawczyni budzi kwestia możliwości pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w spadku o kwotę 33 tys. zł (w tym przypadającą na wnioskodawczynię kwotę 3 958,27 zł) poniesioną na spłatę długu spadkodawcy, jako że spadkodawca zalegał z płatnościami wobec wierzyciela - Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Stosownie do powołanych powyżej przepisów przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości może zostać pomniejszony wyłącznie o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Przy czym długi nie są kosztem odpłatnego zbycia, bo od ich zapłaty nie jest uzależnione zawarcie umowy sprzedaży nieruchomości, lecz odwrotnie umowa sprzedaży może być zawarta po to, żeby spłacić dług.

Jak wynika z cytowanego powyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku zaliczane są wyłącznie:

* udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość,

* kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na udział w tej nieruchomości.

Dług obciążający masę spadkową nie stanowi żadnej z powyższych kategorii, a zatem nie może zostać uwzględniony przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku. Zauważyć należy, iż długi spadkowe jakkolwiek wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, pozostają bez wpływu na ustalenie tej podstawy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości czy udziału w nieruchomości nabytych w drodze spadku. Spłata wierzyciela nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości.

Obowiązek spłaty wierzyciela na skutek przyjęcia spadku jest zobowiązaniem wnioskodawczyni (i innych spadkobierców), które musi uregulować. Fakt, iż wnioskodawczyni po sprzedaży nieruchomości ureguluje dług spadkodawcy, w żaden sposób nie decyduje o pomniejszeniu przychodu ze sprzedaży udziału w tej nieruchomości. Ustawodawca enumeratywnie wymienił bowiem co może być kosztem uzyskania przychodu w wypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku a spłata długów nie została wymieniona w art. 22 ust. 6d ustawy. Z samej swej istoty dług nie może pomniejszać przychodu do opodatkowania, bo dług nie służy nigdy uzyskaniu przychodu, przychód często jest natomiast wydatkowany na spłatę długu, który obciąża spadkobiercę.

Przyjmując spadek spadkobierca zawsze będzie zobowiązany do uregulowania długów spadkodawcy. Taki sam obowiązek ciążyłby na wnioskodawczyni nawet gdyby nie nabyła w spadku nieruchomości a np. inne rzeczy.

Reasumując, w opisanym we wniosku stanie faktycznym opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie podlegać przychód, który proporcjonalnie przypada na udział nabyty w 2011 r. Osiągniętego przychodu ze zbycia udziału w nieruchomości wnioskodawczyni nie będzie mogła natomiast pomniejszyć o spłatę długu zmarłego brata, ponieważ jego spłata - wynikająca z samego faktu dziedziczenia - nie wpływa w żaden sposób na uzyskanie przychodu ze sprzedaży.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla wnioskodawczyni. Stosownie do powyższego pozostali spadkobiercy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.