IBPBII/2/415-158/12/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku, który wpłynął do Organu 1 lutego 2012 r., uzupełnionym w dniu 8 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

W dniu 1 lutego 2012 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości oraz możliwości uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania wydatków na nabycie lokalu mieszkalnego, garażu i miejsca parkingowego.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 2 marca 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-158/12/AK wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 8 marca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 10 sierpnia 2010 r. aktem notarialnym oraz umową przedwstępną wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość stanowiącą działkę nr 39 zabudowaną budynkiem mieszkalno-usługowym jednopiętrowym z garażem i warsztatem o łącznej powierzchni użytkowej 193 m^2, za kwotę 465.000 zł W terminie ustawowym złożyła zeznanie podatkowe PIT-39 za 2010 r. wykazując przychód uzyskany z tej sprzedaży (podlegający opodatkowaniu) w kwocie 261.562,50 zł, który zadeklarowała do wydatkowania na własne cele mieszkaniowe. Kwotę tę wnioskodawczyni wyliczyła jako: wartość całej działki i #189; budynku.

W akcie notarialnym sprzedaży notariusz zamieścił opis, iż własność ww. całej nieruchomości wnioskodawczyni nabyła na podstawie postanowienia sądu o nabyciu spadku po mężu. Mąż wnioskodawczyni zmarł 27 lutego 2010 r.

Zgodnie z posiadanymi dokumentami ww. działkę mąż wnioskodawczyni nabył w trakcie trwania związku małżeńskiego. Zgodnie z aktem notarialnym zakupu ww. działki z dnia 20 marca 1973 r., mąż wnioskodawczyni nabył przedmiotową działkę za fundusze nie podlegające wspólności ustawowej a w akcie nie znalazł się zapis, że wchodzi ona do majątku wspólnego małżonków. Ponadto w trakcie trwania małżeństwa wnioskodawczyni nie zawierała z mężem umowy majątkowej małżeńskiej rozszerzającej wspólność ustawową, obejmującą ww. działkę. Wypis z KW zawiera wpis wyłącznie jednego właściciela tj. męża wnioskodawczyni. Niemniej jednak wnioskodawczyni uważa, że ponieważ budynek mieszkalny był budowany w trakcie trwania związku małżeńskiego ze wspólnych środków, to stała się przez to współwłaścicielem #189; budynku, a drugą połowę nabyła w spadku po mężu wraz z własnością całej działki.

Jednocześnie część przychodu uzyskanego z ww. sprzedaży wnioskodawczyni przeznaczyła na zakup: mieszkania od osoby fizycznej za kwotę 195.000 zł, garażu oraz dodatkowo miejsca parkingowego od developera (w bloku, w którym zakupiła mieszkanie) za kwotę 47.000 zł (razem).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ww. wydatki stanowią podstawę do zwolnienia podatkowego na zasadzie wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawczyni, ww. kwota przychodu została obliczona prawidłowo. Wnioskodawczyni uważa, że ponieważ budynek mieszkalny był budowany w trakcie trwania związku małżeńskiego ze wspólnych środków, to stała się przez to współwłaścicielem #189; budynku, a drugą połowę nabyła w spadku po mężu wraz z własnością całej działki. Zatem w ocenie wnioskodawczyni prawidłowo obliczyła ona przychód do PIT-39 za 2010 r.

Ponadto wnioskodawczyni uważa, że wszystkie ww. wydatki stanowią podstawę do zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży na podstawie ww. przepisu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

* nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość),

* spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

* prawa wieczystego użytkowania gruntów

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, co do zasady jeżeli podatnik sprzeda m.in. nieruchomość przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabył, jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego, chyba że skorzysta z możliwości zwolnienia z opodatkowania uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu).

Zatem w przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy ustalić datę nabycia przez wnioskodawczynię nieruchomości, którą sprzedała w dniu 10 sierpnia 2010 r.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Z kolei przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W myśl art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego do majątku osobistego każdego z małżonków należą:

Z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wynika, że w skład majątku wspólnego małżonków wchodzą wszystkie przedmioty (w tym również nieruchomości i prawa majątkowe) nabyte w czasie trwania małżeństwa przez małżonków lub przez jednego z nich, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w art. 33 ww. Kodeksu. Wspólnością ustawową objęte będą więc wszystkie przedmioty majątkowe nabyte podczas trwania małżeństwa. Takie przedmioty mogą zostać nabyte przez jednego z małżonków lub przez oboje z nich i tworzyć będą one majątek wspólny.

O zaliczeniu do majątku wspólnego przedmiotu majątkowego przesądza zatem co do zasady istnienie stosunku wspólności majątkowej małżeńskiej. O zaliczeniu przedmiotu do majątku wspólnego decyduje moment jego nabycia przypadający na czas trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Jednakże w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej jeden z małżonków może również nabyć określone przedmioty do majątku odrębnego. Ponieważ jednak w razie wątpliwości jako zasadę przyjęto w Kodeksie rodzinnym i opiekuńczym przynależność do majątku wspólnego, to do majątku osobistego zaliczane będą te przedmioty, co do których istnieje wyraźna podstawa wynikająca z ustawy lub wyraźnie wskazana w treści czynności prawnej i zgodna z prawem, z której wynika, że przedmiot ten został nabyty do majątku osobistego jednego z małżonków. W świetle powyższego zachodzi konieczność wyraźnego rozgraniczenia, kiedy dany przedmiot zostaje nabyty do majątku wspólnego, a kiedy nabyty zostaje do majątku osobistego jednego z małżonków. Zauważyć jednak należy, że w takim przypadku istotne znaczenie ma pochodzenie środków przeznaczonych na nabycie tego przedmiotu.

Skoro w przedmiotowej sprawie działka - nieruchomość została nabyta przez męża wnioskodawczyni w czasie trwania wspólności majątkowej, to co do zasady winna ona stanowić majątek wspólny małżonków.

Jednakże w związku z tym, że w akcie notarialnym zakupu przedmiotowej działki wyraźnie zostało wskazane, iż mąż wnioskodawczyni nabył przedmiotową działkę za fundusze nie podlegające wspólności ustawowej a ponadto w akcie nie znalazł się zapis, że wchodzi ona do majątku wspólnego małżonków, to ww. okoliczności wskazują, iż mąż wnioskodawczyni nabył tę nieruchomość do majątku osobistego.

Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie za datę nabycia przez wnioskodawczynię sprzedanej w 2010 r. działki z pewnością nie można uznać daty nabycia jej przez męża wnioskodawczyni do majtku osobistego, czyli 1973 r. W tej dacie tylko mąż wnioskodawczyni stał się jej wyłącznym właścicielem, ponieważ nieruchomość ta weszła do jego majtku osobistego a w czasie trwania małżeństwa wnioskodawczyni nie zawierała z mężem umowy majątkowej małżeńskiej rozszerzającej wspólność ustawową obejmującą ww. działkę.

Wnioskodawczyni prawo własności do tej działki nabyła natomiast w drodze spadku po mężu w dacie jego śmierci a więc w 2010 r. Zgodnie bowiem z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Natomiast postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Tym samym właściwie wskazała wnioskodawczyni, że w spadku po mężu nabyła własność całej działki. Skoro bowiem przedmiotowa działka w 1973 r. weszła do majątku osobistego męża a więc od 1973 r. właścicielem tej działki był wyłącznie mąż wnioskodawczyni, to w chwili jego śmierci (2010 r.) własność całej przedmiotowej działki przeszła na wnioskodawczynię, jako jego spadkobierczynię.

Wątpliwość budzi natomiast kwestia własności budynku mieszkalno-usługowego wybudowanego przez wnioskodawczynię i męża ze wspólnych środków w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej na przedmiotowej działce. Wnioskodawczyni uważa, że ponieważ budowa tego budynku finansowana była ze środków wspólnych jej i męża, to wyłącznie udział #189; w tym domu nabyła w spadku po mężu.

Zauważyć jednak należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, co oznacza, iż należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy - Kodeks cywilny nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, iż budynek trwale związany z nieruchomością stanowi jej część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel nieruchomości, na której budynek ten został wybudowany.

Skoro w przedmiotowej sprawie, zgodnie z tym co zostało wskazane wyżej, właścicielem gruntu - działki, na którym wzniesiono budynek mieszkalno-usługowy był wyłącznie mąż wnioskodawczyni, to on był również do chwili śmierci właścicielem znajdującego się na niej budynku, a wnioskodawczyni poniosła jedynie wydatki na budowę budynku na gruncie należącym do męża. Natomiast ponoszenie tych wydatków na budowę w trakcie trwania związku małżeńskiego ze środków należących do wspólności majątkowej małżeńskiej nie czyni wnioskodawczyni współwłaścicielką tego budynku, nawet w udziale #189;, jak twierdzi wnioskodawczyni. Właścicielem zarówno działki gruntu jak i wzniesionego na niej budynku do chwili śmierci był wyłącznie mąż wnioskodawczyni. Powyższe oznacza, że do nabycia przez wnioskodawczynię całej przedmiotowej nieruchomości (zarówno gruntu jak i wniesionych na nim budynków - mieszkano-usługowego, garażu oraz warsztatu), zgodnie z tym co zostało wskazane w akcie notarialnym jej zbycia przez notariusza, doszło w drodze spadku po mężu a za datę nabycia przez wnioskodawczynię tej nieruchomości należy uznać datę śmierci męża wnioskodawczyni, tj. dzień 27 luty 2010 r.

Ponieważ sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wnioskodawczyni dokonała również w 2010 r. a więc przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, to sprzedaż ta stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 i 2 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. koszty wyceny zbywanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo - skutkowy.

Natomiast koszty uzyskania przychodu w przedmiotowej sprawie należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulującym sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy i praw nabytych w drodze spadku. Stosownie do powołanego przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Podsumowując, zgodnie z art. 30e ustawy opodatkowaniu 19% podatkiem podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz kosztami uzyskania tego przychodu.

W związku z tym, iż właścicielką całej nieruchomości wnioskodawczyni stała się dopiero w drodze spadku w 2010 r., gdyż uprzednio jej właścicielem aż do śmierci był wyłącznie mąż wnioskodawczyni, to w przedmiotowej sprawie opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia całej nieruchomości odziedziczonej przez wnioskodawczynię po mężu a więc zarówno gruntu jak i wniesionych na nim budynków (domu, garażu i warsztatu) (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu o ile wnioskodawczyni takie poniosła (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wysokość przychodu, koszty uzyskania przychodu a tym samym osiągnięty w roku podatkowym 2010 dochód z tytułu odpłatnego zbycia całej przedmiotowe nieruchomości wnioskodawczyni była obowiązana wykazać w zeznaniu PIT-39 do dnia 30 kwietnia 2011 r.

Tym samym w przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni w nieprawidłowy sposób wyliczyła i wskazała w zeznaniu PIT-39 za 2010 r. wysokość przychodu jako wartość całej działki i tylko 1/2 domu.

Odnośnie natomiast możliwości skorzystania przez wnioskodawczynię ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. po spełnieniu określonych warunków, o których mowa w ustawie wskazać należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z treści art. 21 ust. 26 ww. ustawy wynika, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

W przedmiotowej sprawie wątpliwość wnioskodawczyni budzi kwestia tego czy wydatki poniesione na zakup: mieszkania od osoby fizycznej, garażu oraz miejsca parkingowego od developera (w bloku, w którym zakupiłam mieszkanie) stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać zatem należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. - jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 25 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu.

Wśród wydatków wskazanych w art. 21 ust. 25 stanowiących własne cele mieszkaniowe ustawodawca nie wymienił wydatków na nabycie garażu ani wydatków na nabycie miejsca parkingowego. Przy obliczaniu przedmiotowego zwolnienia wnioskodawczyni nie będzie mogła zatem uwzględnić wydatków, które poniosła na zakup garażu oraz miejsca parkingowego. Albowiem zakup garażu i miejsca parkingowego nie został wskazany prze ustawodawcę w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 jako cel mieszkaniowy.

Natomiast zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a i b) ww. ustawy, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem, na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie. Oznacza to, że podatnik, który dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości i uzyskał z tego tytułu dochód może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przeznaczając uzyskane środki na nabycie od osoby fizycznej lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Wydatek taki stanowi bowiem jeden z własnych celów mieszkaniowych enumeratywnie wymienionych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy.

Podkreślić jednak nakazy, że istotny jest moment poniesienia takiego wydatku. Z zapisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wyraźnie bowiem wynika, że zwolnienie może obejmować dochód z odpłatnego zbycia, jedynie wówczas, gdy przychód będzie wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości. Zwrot "począwszy od dnia odpłatnego zbycia" wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie. Aby więc wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić zbycie a więc przeniesienie prawa własności np. poprzez sprzedaż nieruchomości. Samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie. Umowa przedwstępna jest więc tylko niejako przyrzeczeniem do dokonania sprzedaży, która nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości. Innymi słowy zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości nie jest odpłatnym zbyciem tej nieruchomości, gdyż umowa przedwstępna nie powoduje skutku przeniesienia prawa własności. Zatem początkiem terminu, od jakiego można ponosić wydatki uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego zgodnie z wcześniejszymi wyjaśnieniami jest - co wynika wprost z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy - dzień odpłatnego zbycia, czyli będzie to dzień podpisania ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości. To oznacza, że do obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania nie mogą być uwzględnione wydatki ponoszone przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości, a więc przed dniem podpisania przyrzeczonej (ostatecznej) umowy sprzedaży tej nieruchomości.

Reasumując, podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest wyłącznie przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w terminie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym początkiem terminu, od jakiego można ponosić wydatki uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego jest dzień odpłatnego zbycia.

Powyższe oznacza, że jeżeli zakupiony przez wnioskodawczynię od osoby fizycznej lokal mieszkalny jest lokalem mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość bądź przysługuje wnioskodawczyni do niego spółdzielcze własnościowe prawo oraz zakupu tego lokalu wnioskodawczyni dokonała po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości odziedziczonej po mężu w 2010 r., to wydatki na zakup tego lokalu będzie mogła uwzględnić do obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania, jako jeden z własnych celów mieszkaniowych enumeratywnie wymienionych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy. Natomiast wydatki na zakup garażu oraz miejsca parkingowego nie mogą być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe będące podstawą do obliczenia dochodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem takiego rodzaju wydatki nie zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 21 ust. 25 ustawy jako własne cele mieszkaniowe.

Tym samym stanowisko wnioskodawczyni, iż wszystkie wskazane przez nią wydatki może uwzględnić przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należało uznać za nieprawidłowe.

Do wniosku wnioskodawczyni dołączyła plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Wobec tego niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.