IBPBII/2/415-1532/12/MZa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 27 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 29 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 15 stycznia 2013 r. Znak: IBPB II/2/415-1532/12/MZa wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 29 stycznia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wspólnie ze współmałżonkiem w dniu 12 lipca 2007 r. sprzedał nieruchomość zabudowaną domem mieszkalnym, którą nabył w dniu 18 grudnia 2006 r. Część środków ze sprzedaży została wydatkowana na zakup działki. Na moment nabycia działki nie obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego - wygasł poprzedni, w którym działka była przeznaczona pod budowę zagrodową oraz wydane zostały dla tej działki warunki zabudowy i zagospodarowania terenu polegające na budowie budynku mieszkalnego z funkcją agroturystyczną. Jednak decyzja o warunkach zabudowy na moment nabycia była nieprawomocna (termin ważności warunków upłynął). Wnioskodawca stwierdził, że "niedawno" złożony został wniosek o wydanie aktualnych warunków na budowę budynku mieszkalnego - czeka na jego rozpatrzenie. Nabyta działka spełnia wymogi działki budowlanej tj. posiada dostęp do drogi publicznej, wyposażenie w urządzenia infrastruktury, kształt oraz niedużą odległość od sąsiednich zabudowań. Wnioskodawca uzyskał w Gminie informację, że nie będzie problemu z uzyskaniem pozytywnej decyzji o warunkach zabudowy. Urząd skarbowy odrzucił wydatek na zakup ww. działki, gdyż zgodnie z rejestrem gruntów działka ta stanowi grunty orne. Nabyta działka ma powierzchnię 2 913 m².

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości wydatkowany na zakup opisanej działki podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, wypis z rejestru gruntów nie jest podstawą do stwierdzenia czy działka jest przeznaczona pod budownictwo mieszkaniowe, czy też nie. W związku z tym, że wnioskodawca nie może opierać się na planie zagospodarowania przestrzennego (którego nie ma) postanowił ubiegać się o warunki zabudowy działki domem mieszkalnym specjalnie na potrzebę rozliczenia podatku. Stanowisko wnioskodawcy, w jego opinii, potwierdza art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, który mówi, że jeżeli działka spełnia wymogi działki budowlanej, tj. gdy jej powierzchnia, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymagania realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego, wówczas wydatki poniesione na jej zakup podlegają zwolnieniu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż określonych w nim nieruchomości i praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w 2006 r. nabył nieruchomość, którą w 2007 r. sprzedał. Środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży opisanej nieruchomości przeznaczył na zakup nieruchomości (działki).

Mając na uwadze fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabycie nieruchomości nastąpiło w 2006 r. a jej sprzedaży dokonano w 2007 r., tj. przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie, dokonując oceny skutków podatkowych tej sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono bowiem zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Już sama literalna wykładnia pojęcia "kosztów odpłatnego zbycia" nie pozostawia wątpliwości, iż chodzi o koszty poniesione przez sprzedającego, a więc tego kto wyzbywa się określonego majątku. Do wydatków takich można zaliczyć tytułem przykładu koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. pod warunkiem, że takie koszty poniósł zbywający.

Zasada, o której mowa w art. 28 ust. 2, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wyliczenie zawarte w tym przepisie ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z powyższych celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego przez wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 nie mają zastosowania, jeżeli:

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, iż podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z powołanego art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a-e) w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw w terminie nie późniejszym niż okres dwóch lat od dnia sprzedaży na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.

Wątpliwości wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości biorąc pod uwagę fakt przeznaczenia przychodu na zakup nowej nieruchomości, co do której plan zagospodarowania przestrzennego wygasł, zaś decyzja o warunkach zabudowy na moment nabycia była nieprawomocna (termin ważności warunków upłynął).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a tiret trzecie ustawy wymienia jako cel mieszkaniowy m.in. nabycie gruntu, udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego. Nie każde zatem nabycie gruntu, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziałów w nich będzie celem mieszkaniowym. O celu mieszkaniowym takiego nabycia decydować będzie każdorazowo przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Z powyższego wynika zatem, że istotny jest charakter gruntu, gdyż grunt musi być przeznaczony pod budownictwo mieszkaniowe. Tymczasem z wniosku wynika, że wnioskodawca nie spełnił tego warunku, albowiem grunt miał charakter rolny a nie budowlany, mało tego, stan faktyczny wskazuje, że wnioskodawca nie przekształcił gruntu na grunt budowlany do dnia złożenia wniosku. To oznacza, że ani w chwili nabycia, ani później nabyta przez wnioskodawcę nieruchomość rolna nie była przeznaczona pod budowę budynku mieszkalnego. O takim przeznaczeniu decyduje bowiem nie subiektywna deklaracja wnioskodawcy ale obiektywna przesłanka jaką jest budowlany charakter gruntu bądź jego brak.

Przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego nie może wynikać wyłącznie z zamiaru nabywcy tego gruntu, ale musi znajdować podstawę w obowiązujących w chwili nabycia przepisach prawa.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu. W związku z tym konieczne jest odniesienie się, w tym zakresie, do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Natomiast w przypadku braku planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Ponadto przepis art. 6 ust. 2 wyżej cytowanej ustawy stanowi, że każdy ma prawo, w granicach określonych ustawą, do zagospodarowania terenu, do którego nabył tytuł prawny, zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli nie narusza chronionego prawem interesu publicznego oraz osób trzecich.

Podstawą do opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz przygotowania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu jest studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta. Studium jest zobowiązaniem władzy lokalnej do działań zgodnie z wyznaczonymi kierunkami. Stanowi zespół zapisów ustalonych i uzgodnionych jako nienaruszalne uwarunkowania i kierunki zagospodarowania przyjęte jako podstawa do opracowania miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego miasta. Ustalenia studium są wiążące dla organów administracji przy sporządzaniu planów miejscowych.

Ponadto stosownie do przepisu art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ilekroć w ustawie jest mowa o "działce budowlanej" - należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

Jak wskazał wnioskodawca w opisie stanu faktycznego plan zagospodarowania przestrzennego gminy, na terenie której wnioskodawca nabył działkę, stracił ważność (na dzień nabycia tj. na dzień 12 lipca 2007 r. nie było aktualnego planu), zaś decyzja o warunkach zabudowy na moment nabycia była nieprawomocna (termin ważności warunków upłynął). Obecnie wnioskodawca zamierza uzyskać pozytywną decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu pod budowę budynku mieszkalnego i w związku z powyższym złożył wniosek o wydanie aktualnych warunków na budowę budynku mieszkalnego. Wnioskodawca czeka na jego rozpatrzenie.

Biorąc więc pod uwagę cytowane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że ustawodawca nie uzależnił przedmiotowego zwolnienia od konieczności istnienia planu zagospodarowania przestrzennego na moment nabycia nieruchomości, z którego będzie wynikało przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, wystarczy aby nie później niż w okresie dwóch lat od sprzedaży nieruchomości, która to jest źródłem przychodu, taki warunek został spełniony. Również w przypadku posiadania pozytywnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu z przeznaczeniem pod budowę budynku mieszkalnego (wydanej nie później niż w okresie dwóch lat od daty sprzedaży nieruchomości), zakup gruntu spełniłby wymogi uprawniające do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże w opisywanym przypadku wnioskodawca nie uzyskał prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy, który to dokument byłby aktem wystarczającym - zastępującym plan miejscowy - świadczącym o okoliczności, że nabyty grunt posiada charakter budowlany. Jak wskazał w stanie faktycznym sam wnioskodawca nabyta działka do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (2012 r.) nie spełniała powyższego wymogu - tym bardziej nie spełniała tego wymogu na dzień 12 lipca 2009 r. (ostatnie dzień do którego wnioskodawca mógł wydatkować przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, a jednocześnie dzień do którego wnioskodawca winien uzyskać prawomocną decyzję o warunkach zabudowy odnośnie opisanej działki). Wnioskodawca ciągle oczekuje za rozpatrzenie złożonego przez siebie wniosku.

Tym samym fakt, że zakupiona przez wnioskodawcę działka zgodnie z wypisem z rejestru gruntów jest działką orną, dla której brak planu zagospodarowania przestrzennego a także wnioskodawca nie posiada decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu pod budowę budynku mieszkalnego ma istotne znaczenie w sprawie.

Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz cytowane uprzednio przepisy należy stwierdzić, że wnioskodawca nie dysponował pozytywną decyzją o warunkach zabudowy przedmiotowej działki budynkiem mieszkalnym wydaną przez właściwy organ, a zatem nie spełnił wymogu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w 2007 r. nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca nabył nieruchomość rolną, na której zamierzał budować dom. Nieruchomość w chwili zakupu miała jednak charakter rolny a nie budowlany, co świadczy o tym, że w chwili zakupu nie była przeznaczona pod budowę budynku mieszkalnego. Wnioskodawca nie dokonał również później zmiany charakteru działki z rolnej na budowlaną, nie uzyskał w ustawowym okresie decyzji o warunkach zabudowy działki budynkiem mieszkalnym. Stosowny wniosek złożył dopiero - jak sam stwierdził - "niedawno" i obecnie czeka na decyzję w swojej sprawie.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku podatnik dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.