IBPBII/2/415-1355/12/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 9 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 11 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej:

* udziału 1/6 w działce nr 1433/1 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku po mężu, a także udziałów w działkach niebędących przedmiotem umowy częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności - jest prawidłowe,

* udziału w działce nr 1433/1 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w wyniku częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 października 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 3 grudnia 2012 r. Znak: IBPB II/2/415-1355/12/MW wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 11 grudnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 31 października 2000 r. o stwierdzeniu nabycia spadku wnioskodawczyni oraz jej małoletni syn są współwłaścicielami nieruchomości objętych księgami wieczystymi nr 36766/5 i 127011/3.

W wyniku umowy częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności (nieodpłatnego) zawartej dnia 2 listopada 2009 r., której przedmiotem były działki nr 1433/1 o wartości 307.200 zł i nr 1433/2 o wartości 299.100 zł, udziały we współwłasności nieruchomości zmieniły się w ten sposób, że przed podziałem wnioskodawczyni przysługiwał udział wynoszący 1/12 w działkach nr 1433/1 i 1433/2 o wartości 50.525 zł, a po podziale wnioskodawczyni przysługiwał udział wynoszący 1/6 w działce nr 1433/1 o wartości 51.200 zł (dla działki tej założono nową księgę wieczystą nr 127011/3). Działkę nr 1433/2 w całości otrzymał inny współwłaściciel. Udziały w działkach drogowych nr 1433/3 i 1431 pozostały bez zmian.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji sprzedaży nieruchomości objętych księgą wieczystą nr 36766/5 i 127011/3 przed końcem 2014 r. będzie należny podatek dochodowy od sprzedaży udziału wnioskodawczyni.

Zdaniem wnioskodawczyni, w sytuacji sprzedaży nieruchomości przed końcem 2014 r. nie będzie należny podatek dochodowy od osób fizycznych, gdyż nabycie udziałów w nieruchomości przez wnioskodawczynię nastąpiło wskutek dziedziczenia po zmarłym mężu (stwierdzonego postanowieniem z dnia 31 października 2000 r.), a umowa częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności była zawarta jedynie w celu wydzielenia działki nr 1433/2, którą w całości otrzymał inny współwłaściciel.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma zatem data oraz forma ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 31 października 2000 r. o stwierdzeniu nabycia spadku wnioskodawczyni oraz jej małoletni syn są współwłaścicielami nieruchomości objętych księgami wieczystymi nr 36766/5 i 127011/3. W wyniku umowy częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności (nieodpłatnego) zawartej dnia 2 listopada 2009 r., której przedmiotem były działki nr 1433/1 o wartości 307.200 zł i nr 1433/2 o wartości 299.100 zł, udziały we współwłasności nieruchomości zmieniły się w ten sposób, że przed podziałem wnioskodawczyni przysługiwał udział wynoszący 1/12 w działkach nr 1433/1 i 1433/2 o wartości 50.525 zł, a po podziale wnioskodawczyni przysługiwał udział wynoszący 1/6 w działce nr 1433/1 o wartości 51.200 zł (dla działki tej założono nową księgę wieczystą nr 127011/3). Działkę nr 1433/2 w całości otrzymał inny współwłaściciel. Udziały w działkach drogowych nr 1433/3 i 1431 pozostały bez zmian.

W myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy natomiast do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłyby poszczególnym spadkobiercom.

Tak więc, na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli jednak w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy - o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Aby ustalić jaką część udziału w działce nr 1433/1 wnioskodawczyni nabyła w drodze częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności należy porównać wartość udziału w tej działce otrzymanego przez wnioskodawczynię w wyniku częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności z wartością udziału jaki przysługiwał jej w obu nieruchomościach będących przedmiotem tejże czynności prawnej przed jej dokonaniem.

Odnosząc się do przedstawionych przez wnioskodawczynię kwot, mając na względzie zaprezentowany powyżej sposób obliczeń i zakładając, że wartość nieruchomości będących przedmiotem częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności odpowiadała ich wartości rynkowej na dzień dokonania tejże czynności prawnej, wskazać należy, iż wynikająca z porównania wartości udziału w działce nr 1433/1 otrzymanego przez wnioskodawczynię w wyniku częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności (51.200 zł) z wartością udziału jaki przysługiwał jej w działkach nr 1433/1 i 1433/2 będących przedmiotem tejże czynności prawnej (50.525 zł), nadwyżka w wysokości 675 zł odpowiadać będzie udziałowi, jaki wnioskodawczyni nabyła w 2009 r. w drodze częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności. Nadwyżka stanowi zatem 1,32% (675 zł × 100% / 51.200 zł), czyli tyle wnioskodawczyni nabyła w drodze częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności ponad wcześniej posiadany udział nabyty w spadku po mężu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż planowane przed końcem 2014 r. odpłatne zbycie udziału 1/6 w działce nr 1433/1 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku po mężu, a także udziałów w działkach niebędących przedmiotem umowy częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności nie będzie w ogóle podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Z wniosku nie wynika co prawda kiedy zmarł mąż wnioskodawczyni, a więc kiedy miało miejsce nabycie udziałów w nieruchomościach, jednakże wnioskodawczyni wskazała, że postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po mężu wydane zostało w dniu 31 października 2000 r., a więc śmierć męża musiała mieć miejsce przed tą datą.

Natomiast dokonując oceny skutków podatkowych planowanej przed końcem 2014 r. sprzedaży przedmiotowego udziału w działce nr 1433/1 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w wyniku częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności (1,32%) należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Reasumując, przychód uzyskany z planowanej przed końcem 2014 r. sprzedaży udziału 1/6 w działce nr 1433/1 w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku po mężu, a także sprzedaży udziałów w działkach niebędących przedmiotem umowy częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Natomiast przychód odpowiadający udziałowi w działce nr 1433/1 nabytemu w 2009 r. w wyniku częściowego działu spadku i częściowego zniesienia współwłasności (1,32% ceny sprzedaży udziału 1/6 w działce nr 1433/1) podlegał będzie opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Stanowiska wnioskodawczyni nie można było uznać w całości za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.