IBPBII/2/415-135/14/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 2 stycznia 2014 r. (data otrzymania 6 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych - jest prawidłowe.

W dniu 6 lutego 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2014 r. Wnioskodawca zamierza zbyć akcje firmy Y. S.A. i Z. S.A. Akcje zostały nabyte bezpośrednio od pracowników w 2006 r. i 2007 r. Wnioskodawca zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych od ww. transakcji, a umowy kupna-sprzedaży zostały dostarczone do urzędu skarbowego. Wnioskodawca wskazał, że w czasie zakupu (lata 2006-2007) powyższe akcje nabywał pod nazwą X. S.A. i B. S.A. W latach późniejszych akcje te zostały zamienione w ramach konsolidacji na akcje firmy Y. S.A. i Z. S.A.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy w chwili sprzedaży ww. akcji wydatki poniesione w 2006 r. i 2007 r. na ich zakup oraz zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych będą stanowiły koszty uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki poniesione w 2006 r. i 2007 r. na nabycie akcji firmy Y. S.A. i Z. S.A. będą stanowiły koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży tych akcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy - należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W świetle art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.). Papierami wartościowymi w rozumieniu tej ustawy są m.in. akcje.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że - od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy - dochodem z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych (w tym akcji) jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tego zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym.

Dochodów, o których mowa w art. 30b ust. 1 ww. ustawy - zgodnie z ust. 5 tego artykułu - nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w 2014 r. Wnioskodawca zamierza zbyć akcje firmy Y. S.A. i Z. S.A. Akcje zostały nabyte bezpośrednio od pracowników w 2006 r. i 2007 r. Wnioskodawca wskazał, że w czasie zakupu (lata 2006-2007) powyższe akcje nabywał pod nazwą PK. S.A. i B. S.A. W latach późniejszych akcje te zostały zamienione w ramach konsolidacji na akcje firmy Y. S.A. i Z. S.A.

W omawianej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca zamierza sprzedać akcje Spółek powstałych w wyniku połączenia (konsolidacji) spółek kapitałowych. Istotnym na gruncie rozpatrywanej sprawy jest zatem ustalenie, czy i w jaki sposób połączenie spółek kapitałowych oddziałuje na zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia papierów wartościowych przez akcjonariusza spółek powstałych w wyniku połączenia.

Stosownie do art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.) - połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie) albo przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

W trakcie połączenia dochodzi do wydania udziałów lub akcji wspólnikom spółki przejmowanej lub wspólnikom spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, gdyż od dnia połączenia staną się oni wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcjonariuszami spółki akcyjnej, natomiast spółka przejęta lub spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki ulegają rozwiązaniu bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego.

Jednym z podstawowych skutków połączenia jest rozwiązanie, a więc zakończenie bytu prawnego spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Podkreślenia wymaga fakt, że spółka przejmująca i spółka przejmowana, jak również spółki łączące się i spółka nowo zawiązana nie są tymi samymi podmiotami. W przypadku łączenia się spółek nie mamy zatem do czynienia z zasadą "kontynuacji", a w wyniku połączenia powstają "nowe" osoby prawne.

Skutki podatkowe przekształceń spółek - z punktu widzenia ich udziałowców (akcjonariuszy) regulują przepisy art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. I tak przepis art. 24 ust. 8 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że - w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek. Ustawodawca postanowił więc przesunąć opodatkowanie tego dochodu (przychodu) na moment, gdy dojdzie do odpłatnego zbycia udziałów (akcji) nabytych w wyniku ww. operacji. Zgodnie z powyższym przepisem dochód (przychód) podatkowy powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej.

Powyższe wyjaśnienie oznacza, że dochód (przychód) poszczególnych udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej (konsolidowanej), stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia spółek. Zatem moment dokonania konsolidacji był dla Wnioskodawcy podatkowo obojętny. Skutek podatkowy pojawi się dopiero w chwili planowanej sprzedaży nabytych w wyniku tej operacji akcji Spółek Y. S.A. i Z. S.A.

Wtedy też Wnioskodawca powinien wykazać uzyskany przychód oraz koszt jego uzyskania. Stosownie do przywołanego przepisu art. 24 ust. 8 ww. ustawy zdanie drugie - przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

W przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych w zamian za gotówkę, do ustalenia kosztów uzyskania przychodów zastosowanie będzie miał art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 23 ust. 1 pkt 38 powyższej ustawy - nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Przepis ten literalnie wskazuje, że w razie odpłatnego zbycia akcji kosztem uzyskania przychodów mogą być wydatki na nabycie akcji. Zauważyć przy tym należy, że wydatkiem na nabycie akcji nie jest tylko i wyłącznie sama cena zakupu akcji, ale również inne wydatki bezpośrednio związane z nabyciem takie jak m.in. podatek od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji Spółek Y. S.A. i Z. S.A. do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć wydatki poniesione w 2006 r. i 2007 r. na nabycie akcji spółek X. S.A. i B. S.A., które w wyniku konsolidacji zostały zamienione na akcje Spółek Y. S.A. i Z. S.A. Do koszów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć również podatek od czynności cywilnoprawnych zapłacony w związku z zakupem ww. akcji.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.