IBPBII/2/415-1283/12/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 19 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku - jest prawidłowe.

W dniu 19 września 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest jednym ze spadkobierców po zmarłych rodzicach - S.D. zmarłej 25 maja 2010 r. oraz W. D. zmarłym 27 października 2010 r. W skład spadku wchodziło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, który stanowił majątek rodziców objęty wspólnością ustawową. W 2010 r. zmarli rodzice wnioskodawczyni - najpierw matka, a następnie ojciec. Spadkobiercami matki - S.D., która nie zostawiła po sobie testamentu, poza wnioskodawczynią byli W. D. (małżonek zmarłej), K.D. (zstępny zmarłej), R.D. (zstępny zmarłej), G.D. (zstępny zmarłej), k.k. (wnuczka zmarłej - zstępna nieżyjącego w chwili otwarcia spadku zstępnego zmarłej - M.D.) oraz I.D. (wnuk zmarłej - zstępny nieżyjącego w chwili otwarcia spadku zstępnego zmarłej - M.D.).

W skład spadku po zmarłej S.D. wchodził jedynie udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu w wysokości 1/2, który stanowił przed śmiercią majątek objęty wspólnością ustawową z mężem. W dniu 2 lipca 2010 r. został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia przed notariuszem. Zgodnie z obowiązującymi przepisami Kodeksu cywilnego spadkobiercy zmarłej otrzymali w spadku następujące udziały: W.D. 10/40, wnioskodawczyni 6/40, K.D. 6/40, R.D. 6/40, G.D. 6/40, KK 3/40 i I.D. 3/40.

Spadkobiercami ojca wnioskodawczyni - W.D., na mocy sporządzonego przed notariuszem testamentu była jedynie wnioskodawczyni. Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 24 lutego 2011 r. w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku, cały spadek po zmarłym W.D. otrzymała wnioskodawczyni. W skład spadku po zmarłym W.D. wchodził udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu w wysokości 1/2, który stanowił przed śmiercią majątek objęty wspólnością ustawową z żoną oraz odziedziczony po zmarłej wcześniej żonie S. D., udział w prawie w wysokości 10/40. Tym samym wnioskodawczyni przysługiwał po śmierci obojga rodziców, po zsumowaniu udziału spadkowego wnioskodawczyni objętego po śmierci matki (6/40 w przysługującym matce udziale) oraz udziału spadkowego po śmierci ojca (10/40 jego udziału spadkowego po żonie, stanowiącego część przysługującego matce udziału oraz 1/2 jego udziału w lokalu), po sprowadzeniu powyższego do wspólnego mianownika udział w lokalu w wysokości 7/10.

Tym samym wnioskodawczyni, G.D., R.D., K.D., k.k. i I.D., na mocy aktu poświadczenia dziedziczenia po S.D. oraz postanowienia w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku po W.D. zostali współwłaścicielami spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, o którym mowa wyżej. Wszyscy współwłaściciele złożyli deklarację na podatek od otrzymanego spadku. Wobec niewyrażenia woli przez żadnego ze współwłaścicieli zamieszkania w lokalu i niemożności dokonania podziału fizycznego lokalu, a także w związku ze zgłoszeniem oferty nabycia lokalu przez osobę trzecią wnioskodawczyni zaproponowała sprzedaż lokalu. Na powyższe zgody nie wyrazili K.D., k.k. i I.D., pragnący zachować istniejący stan rzeczy. Wnioskodawczyni, G.D. i R.D. zdecydowali się skierować sprawę na drogę postępowania sądowego i wystąpili z wnioskiem o wydanie zezwolenia na dokonanie czynności przekraczającej zakres zwykłego zarządu, tj. sprzedaż lokalu, w trybie art. 199 Kodeksu cywilnego. Tym samym zamieszali dokonać działu spadku poprzez sprzedaż wchodzącego w skład spadku prawa i podział uzyskanej ceny między spadkobierców. Jednakże w celu umożliwienia sprzedaży niezbędne było uzyskanie zezwolenia sądu na dokonanie czynności przekraczającej zakres zwykłego zarządu mimo braku zgody wszystkich współwłaścicieli. W toku postępowania spadkobiercy doszli do porozumienia co do sposobu działu spadku i w dniu 8 września 2011 r. rezygnując ze sprzedaży lokalu na rzecz osoby trzeciej zawarli ugodę, mocą której dokonali działu spadku poprzez przyznanie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na własność jednemu ze spadkobierców - k.k. z obowiązkiem spłaty pozostałych współwłaścicieli (spadkobierców). Wysokość spłat została ustalona w oparciu o przysługujące spadkobiercom udziały w spadku, przy uwzględnieniu zadeklarowanej przed Sądem przez k.k. wartości prawa w chwili zawarcia ugody - 90.000,00 zł. Kwota należna wnioskodawczyni została określona na 63.000,00 zł - w oparciu o przysługujące jej udziały w spadku po zmarłych rodzicach (po matce - 6/40 w przysługującym matce udziale, a po ojcu -10/40 w przysługującym matce udziale i 1/2, tj. przysługujący ojcu udział). k.k. nie wywiązała się w terminie ze spłat, a w toku postępowania egzekucyjnego wszczętego przez wnioskodawczynię dokonała zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, celem wywiązania się ze zobowiązania. W dniu 5 lipca 2012 r. zakończyła się egzekucja skutkiem, której wnioskodawczyni otrzymała kwotę 63.000,00 zł w wysokości ustalonej ugodą, o której mowa wyżej, oraz kwotę zwrotu kosztów postępowania egzekucyjnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynność działu spadku ma być traktowana jako odpłatne zbycie udziałów i, co za tym idzie, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wartość uzyskanego z tytułu spłaty udziału spadkowego dochodu nie przekracza wartości udziału spadkowego.

Zdaniem wnioskodawczyni, spłata spadkobiercy w wyniku działu spadku nie może być traktowana jako odpłatne zbycie udziałów. Tym samym do uzyskanych dochodów z tytułu spłaty, w związku z działem spadku, nie będzie miała zastosowania ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wartość spłaty nie przekracza wartości udziału spadkowego. W oparciu o art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego. Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku, poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zwanego dalej k.c., jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są właścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. W myśl art. 211 i 212 oraz art. 1036 k.c. zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. Nabycie w drodze spadku własności rzeczy, praw majątkowych lub środków pieniężnych podlega zatem przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, w tym przypadku nie mają zastosowania zasady przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko wnioskodawczyni jej zdaniem potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 2 kwietnia 2008 r., wydana w analogicznej sprawie (sygn. akt BI/415-0771/07) oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I SA/Łd 1173/11).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ((tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 924 i 925 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Celem natomiast postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni nabyła spadek po zmarłej w dniu 25 maja 2010 r. matce oraz po zmarłym w dniu 27 października 2010 r. ojcu. W drodze spadku po rodzicach wnioskodawczyni nabyła udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu w łącznej wysokości 7/10. W dniu 8 września 2011 r. spadkobiercy zawarli ugodę, mocą której dokonali działu spadku poprzez przyznanie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na własność jednemu ze spadkobierców z obowiązkiem spłaty pozostałych spadkobierców. Kwota należna wnioskodawczyni została określona na 63.000 zł w oparciu o przysługujące jej udziały w spadku po zmarłych rodzicach.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż otrzymanie przez wnioskodawczynię w wyniku działu spadku kwoty ekwiwalentnej do posiadanego udziału w spadku nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczyła wartości przysługującego wnioskodawczyni udziału spadkowego, a czynność prawna została dokonana wyłącznie między spadkobiercami. W konsekwencji, na wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez wnioskodawczynię decyzji organu podatkowego oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podkreśla się, iż orzeczenia podatkowe i sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.