IBPBII/2/415-1265/12/MZa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 17 września 2012 r.), uzupełnione w dniu 3 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny - jest prawidłowe.

W dniu 17 września 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przyszłości otrzyma darowiznę w postaci udziałów ("udziały") w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce ("spółka"). W umowie darowizny wartość udziałów zostanie określona w wartości rynkowej udziałów na dzień dokonania darowizny.

W przyszłości otrzymane przez wnioskodawcę udziały mogą zostać umorzone. Umorzenie to może nastąpić w drodze umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego tj. w trybie przewidzianym w art. 199 § 1 oraz § 4 i 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Z tytułu umorzenia udziałów (przymusowego lub automatycznego) wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób należy ustalić dochód z tytułu umorzenia udziałów otrzymanych przez wnioskodawcę w drodze darowizny w przypadku, gdy umorzenie udziałów nastąpi w drodze umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego.

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku uzyskania przychodu z automatycznego lub przymusowego umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, kosztem uzyskania tego przychodu będzie wartość umorzonych udziałów z dnia nabycia darowizny. Dochodem będzie ewentualna różnica między wynagrodzeniem z tytułu umarzanych udziałów a tymi kosztami.

Instytucja umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością została uregulowana w art. 199 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 199 § 1 Kodeksu udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umorzenie udziałów może również nastąpić automatycznie, tj. w razie ziszczenia się zdarzenia określonego w umowie spółki. Sytuacja taka została przewidziana w art. 199 § 4 oraz § 5 Kodeksu spółek handlowych.

Zgodnie z art. 199 § 2 Kodeksu, w przypadku przymusowego umorzenia udziałów, uchwała zgromadzenia wspólników spółki powinna określić wysokość wynagrodzenia należnego wspólnikowi za umorzone udziały w wysokości nie niższej od wartości przypadających na umarzane udziały aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszoną o kwotę przeznaczoną do podziału pomiędzy wspólników. Na mocy art. 199 § 4 Kodeksu spółek handlowych przepisy te stosuje się również do umorzenia automatycznego.

Niezależnie od trybu umorzenia udziałów, przychodem wnioskodawcy z tego tytułu będzie faktycznie otrzymane od spółki wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną. Uszczegółowieniem tego przepisu jest art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z umorzenia udziałów (akcji). Od dnia 1 stycznia 2011 r. przepis ten znajduje zastosowanie jedynie do przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów (nie obejmuje umorzenia dobrowolnego).

W odniesieniu do art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca szczegółowo wskazał, w jaki sposób należy ustalać dochód z umorzenia udziałów lub akcji. Zgodnie z art. 24 ust. 5d ww. ustawy dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów (akcji) nad kosztami uzyskania przychodu, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli jednak nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny wówczas koszty uzyskania przychodu ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Wymienione powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić wartość udziałów (akcji) z dnia nabycia spadku lub darowizny. Zdaniem wnioskodawcy, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje, w jaki sposób należy określić wartość udziałów z dnia nabycia darowizny należy - kierując się zasadą spójności przepisów prawa podatkowego - pomocniczo posłużyć się przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.).

W rezultacie, zdaniem wnioskodawcy "wartość udziałów z dnia nabycia darowizny", o której mowa w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa się zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przepis ten stanowi, że wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. W świetle art. 8 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość rynkową praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (nabycia darowizny). W związku z tym, jeżeli w umowie darowizny zostanie określona wartość udziałów i wartość ta będzie korespondowała z wartością rynkową na dzień dokonania darowizny, wówczas za koszt uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem tych udziałów należy przyjąć wartość udziałów określoną (wskazaną) w umowie darowizny.

Stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodu z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów powinny zostać ustalone w wysokości wartości udziałów jaka została określona w umowie darowizny (nie wyższej od ich wartości rynkowej) jest powszechnie akceptowane w interpretacjach organów podatkowych.

Na poparcie własnego stanowiska wnioskodawca powołał:

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lutego 2011 r. Znak: IPPB2/415-1018/10-2/AS,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 stycznia 2011 r. Znak: IPPB2/415-915/10-3/AK,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lutego 2012 r. Znak: ILPB2/415-1081/11-2/JK,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2012 r. Znak: IPPB2/415-53/12-2/AS,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 maja 2011 r. Znak: ITPB1/415-243b/11/MR,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lutego 2011 r. Znak: IPPB2/415-1017/10-2/AS,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 1 czerwca 2012 r. Znak: IPTPB2/415-165/12-4/Kr,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 stycznia 2012 r. Znak: IPTPB2/415-652/11-2/Kr,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 czerwca 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-393/11/HS.

Zgodnie z ze stanem prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., przepis zawarty w art. 24 ust. 5d odnosił się zarówno do umorzenia dobrowolnego, jak i umorzenia przymusowego i automatycznego udziałów i akcji. W wyniku zmiany przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z zakresu tego przepisu wyłączone zostało umorzenie dobrowolne. Podkreślić należy jednak, iż wnioski płynące z interpretacji wydanych przed dniem 1 stycznia 2011 r. w odniesieniu do zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny zachowują swoją aktualność w odniesieniu do umorzenia przymusowego oraz automatycznego.

Tytułem przykładu wnioskodawca powołuje m.in.:

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2010 r. Znak: IBPBII/2/415-475/10/MW,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 czerwca 2010 r. Znak: IBPBII/2/415-448/10/MW,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 czerwca 2010 r. Znak: IBPBII/2/415-311/10/AK,

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lutego 2010 r. Znak: IBPBII/2/415-1129/09/MM.

Reasumując, dochodem z przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów lub akcji jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami jego uzyskania. Jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny koszty uzyskania przychodu ustala się w wysokości wartości rynkowej udziałów z dnia nabycia spadku lub darowizny.

W konsekwencji, w przypadku gdy wartość przychodu wnioskodawcy z tytułu automatycznego lub przymusowego umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny (tekst jedn.: wartość otrzymanego wynagrodzenia) będzie równa lub mniejsza niż wartość rynkowa udziałów z dnia darowizny, nie powstanie dla wnioskodawcy dochód podlegający opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.