IBPBII/2/415-1238/11/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 10 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży działek - jest prawidłowe.

W dniu 10 listopada 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży działek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w 1984 r. nabył spadek po zmarłych rodzicach w postaci współwłasności nieruchomości o łącznej powierzchni 79 arów 50 m ² stanowiącej działki: nr 867/10, nr 867/11, nr 867/1, nr 867/8, nr 867/9, nr 1098 i nr 1241, dla której prowadzona jest księga wieczysta. Udział wnioskodawcy we współwłasności ww. nieruchomości wynosił 69/288. Upływ czasu spowodował, że dwóch współwłaścicieli nie można było zlokalizować (nie było z nimi żadnego kontaktu). W celu prawidłowego zarządzania nieruchomością postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 22 kwietnia 2009 r. zniesiono współwłasność wyżej wymienionych działek w ten sposób, że wnioskodawcy przyznano #189; współwłasności tych działek. Drugim współwłaścicielem został brat wnioskodawcy. W postanowieniu oszacowano wartość każdej działki - łączna wartość nieruchomości wyniosła 515 543 zł. Wnioskodawca wskazał, że postanowieniem Sądu został zobowiązany do spłaty dotychczasowych współwłaścicieli w kwocie 134 250 zł i zapłaty na rzecz Skarbu Państwa tytułem brakującej kwoty na opinie biegłego i kuratora w wysokości 1056 zł W 2009 r. wnioskodawca zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2685 zł W dniu 22 marca 2011 r. wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem dokonał sprzedaży działek o nr 867/10, 867/11, 867/8, 867/9 za kwotę 325 000 zł. Wartość sprzedanych działek oszacowana była w postanowieniu Sądu Rejonowego z dnia 22 kwietnia 2009 r. na kwotę 248 352 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy współwłasność nabyta w 1984 r. w części 69/288 korzysta ze zwolnienia od podatku od dochodów od osób fizycznych.

Czy kosztami podatkowymi od sprzedaży współwłasności nabytej postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 22 kwietnia 2009 r. są spłaty dla pozostałych współwłaścicieli, koszty biegłego i kuratora oraz zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem wnioskodawcy, w wyniku postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 22 kwietnia 2009 r. nabył 75/288 nieruchomości za spłatę 134 250 zł plus koszty dodatkowe. Wcześniej (od 1984 r.) posiadał 69/288 nieruchomości. Łącznie uzyskał 144/288 czyli 1/2 całości. Sprzedano działki, których udział w całości nieruchomości wynosił 248352/515543 tj. 48%. Oznacza to, że na przychód opodatkowany ze sprzedaży przypada 48% poniesionych kosztów (134 250 + 1 056 + 2 685=137 991 zł) tj. 66 235,68 zł. Przychód zwolniony przypadający na wnioskodawcę wynosi (69/288 x 325 000 zł) 77 864,58 zł, przychód opodatkowany przypadający na wnioskodawcę wynosi (75/288 x 325 000 zł) 84 635,42 zł. Dochód ze sprzedaży opodatkowanej wyniesie 18 399,74 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości (udziałów w nieruchomości). W przypadku nabycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości w drodze spadku, pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

I tak zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Natomiast postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy (spadkodawców) a nie data wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.

Z kolei celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy - Kodeks cywilny jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności Zgodnie z art. 195 powołanej wyżej ustawy - Kodeks cywilny, współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega bowiem na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 210 Kodeksu, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności nieruchomości jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli bądź tylko niektórym współwłaścicielom z obowiązkiem spłaty i dopłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli bądź bez takiego obowiązku. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby nie ulega powiększeniu, zniesienie współwłasności nie może być traktowane w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób nie uległ powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (w tym przypadku nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. Zatem za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej nieruchomości lub prawa przekracza udział we współwłasności, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości, który przekracza udział we współwłasności, należy przyjąć dzień, w którym dokonano zniesienia współwłasności. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonano bez spłat i dopłat.

W niniejszej sprawie skutkiem zniesienia własności nie było wprawdzie przyznanie nieruchomości jednemu ze współwłaścicieli na wyłączną własność a przyznanie jej na współwłasność tylko niektórym ze współwłaścicieli niemniej skutki są dokładnie takie same jak opisane powyżej. Wnioskodawca będąc od 1984 r. właścicielem udziału 69/288 w wyniku zniesienia współwłasności zwiększył swój udział do #189; czyli 144/288. To oznacza, że w majątku wnioskodawcy na skutek zniesienia współwłasności w 2009 r. doszło do przysporzenia w postaci nabycia udziału 75/288 ponad udział w nieruchomości posiadany pierwotnie.

Dokonując zatem oceny prawnopodatkowej skutków podatkowych dokonanej w 2011 r. przez wnioskodawcę sprzedaży działek o nr 867/10,867/11,867/8, 867/9 za kwotę 325 000 zł, których był współwłaścicielem odpowiednio w udziale wynoszącym 69/288, który nabył w drodze spadku w 1984 r. i w udziale wynoszącym 75/288, który nabył w wyniku zniesienia współwłasności w 2009 r. mając na względzie powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, iż przychód, który wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży przedmiotowych działek w części odpowiadającej udziałowi nabytemu uprzednio w drodze spadku w 1984 r. a wynoszącego 69/288 w ogóle nie będzie stanowił źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustaw. Tym samym przychód jaki wnioskodawca uzyskał w 2011 r. ze sprzedaży działek w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku tj. 69/288 nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w spadku w 1984 r. do chwili sprzedaży w 2011 r. upłynęło 5 lat.

Natomiast sprzedaż działek w odniesieniu do udziału wynoszącego 75/288, który wnioskodawca nabył w 2009 r. w wyniku zniesienia współwłasności stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2009 r. z uwagi na fakt, iż zbycie udziałów nastąpiło przed upływem 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Albowiem ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Natomiast koszty uzyskania przychodu w przedmiotowej sprawie należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ zniesienie współwłasności nastąpiło z obowiązkiem spłaty czyli odpłatnie. Stosownie do tego przepisu za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Co do zasady, przychód ze sprzedaży działek nr 867/10, nr 867/11, nr 867/1, nr 867/8, nr 867/9, nr 1098 i nr 1241 w części przypadającej na udział nabyty w 2009 r. może być pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia oraz o koszty uzyskania przychodu. Z nabyciem udziału 75/288 w ww. działkach w wyniku zniesienia współwłasności jak wskazał wnioskodawca wiązały się zobowiązania w postaci spłaty dotychczasowych współwłaścicieli w kwocie 134 250 zł oraz koszty opinii biegłego i kuratora w wysokości 1056 zł W następstwie tego wnioskodawca uiścił też podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 2 685 zł W rezultacie wnioskodawca na nabycie udziału 75/288 w wyniku zniesienia współwłasności poniósł koszty w postaci spłaty dotychczasowych współwłaścicieli, opinii biegłego i kuratora, podatku od czynności cywilnoprawnych w łącznej kwocie 137 991 zł. Kwota ta jak słusznie zauważył wnioskodawca dotyczyła nabycia udziału 75/288 we wszystkich działkach będących przedmiotem zniesienia współwłasności, a więc zarówno tych, które zostały sprzedane jak i tych których własność nie została przeniesiona. Wysokość kosztów uzyskania przychodu i odpłatnego zbycia działek obliczona proporcjonalnie do wartości sprzedanych działek wynosi 48% co stanowi zgodnie z wyliczeniem wnioskodawcy kwotę 66 235,68 zł. Skoro zatem poniesienie powyższych wydatków było konieczne do nabycia przez wnioskodawcę udziału w przedmiotowych działkach w wyniku zniesienia współwłasności, to takie koszty pozwalają na obniżenie podstawy opodatkowania przychodu ze sprzedaży działek, gdyż mieszczą się one w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w powołanym wyżej art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc w stanie faktycznym wnioskodawca ustalając podstawę opodatkowania przychodu ze sprzedaży przedmiotowych działek w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w wyniku zniesienia współwłasności do kosztów uzyskania przychodu będzie mógł zaliczyć spłatę dotychczasowych współwłaścicieli, koszty biegłego i kuratora oraz zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości przypadającej proporcjonalnie do wartości sprzedanych działek czyli, jak wskazał wnioskodawca, w wysokości 48% poniesionych kosztów.

Reasumując, przychód jaki wnioskodawca uzyskał w 2011 r. ze sprzedaży działek w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku tj. 69/288 nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w spadku w 1984 r. w chwili sprzedaży w 2011 r. upłynęło 5 lat.

W przypadku wnioskodawcy za koszty podatkowe z tytułu sprzedaży udziału w działkach nabytego w 2009 r. w wyniku zniesienia współwłasności można uznać spłaty dotychczasowych współwłaścicieli działek, koszty biegłego i kuratora oraz zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych jednakże w wysokości przypadającej proporcjonalnie do wartości sprzedanych działek czyli w wysokości 48% poniesionych kosztów.

Mając na uwadze powyższe stanowisko wnioskodawcy co do sposobu ustalenia podstawy opodatkowania przychodu ze sprzedaży działek nabytych odpowiednio w 1984 r. w drodze spadku w udziale wynoszącym 69/288 oraz w 2009 r. w wyniku zniesienia współwłasności w udziale wynoszącym 75/288 oraz kwalifikacji poniesionych przez wnioskodawcę wydatków do kosztów uzyskania przychodów, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawca dołączył dokument w postaci postanowienia Sadu Rejonowego z dnia 22 kwietnia 2009 r. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Wobec tego niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Należy także wskazać, iż z uwagi na fakt, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika jednoznacznie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy. Drugi współwłaściciel działek chcąc uzyskać interpretacje indywidualną winien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.