IBPBII/2/415-1238/09/NG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 14 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania - jest prawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z małżonką 19 maja 2006 r. dokonał zakupu mieszkania M-3 na rynku wtórnym za cenę 55 000 zł (zakup potwierdzony aktem notarialnym z dnia 19 maja 2006 r). Zakup sfinansowany został środkami pochodzącymi z oszczędności oraz kredytu hipotecznego spłaconego całkowicie w dniu 10 września 2008 r.

Dnia 1 lipca 2009 r. wnioskodawca wraz z żoną podpisał umowę przedwstępną sprzedaży przedmiotowego mieszkania M-3 za cenę 115 000 zł W dniu sporządzenia umowy otrzymał zadatek w kwocie 15 000 zł, a resztę ceny sprzedaży kupujący zobowiązał się przekazać do dnia 30 marca 2010 r. (w dniu sporządzania aktu notarialnego). Wnioskodawca zobowiązał się wydać mieszkanie kupującemu po podpisaniu aktu notarialnego do dnia 30 kwietnia 2010 r.

Z kolei dnia 20 lipca 2009 r. wnioskodawca wraz z żoną dokonał zakupu mieszkania M-5 na rynku wtórnym za cenę 150 000 zł (zakup potwierdzony aktem notarialnym z dnia 20 lipca 2009 r). Sprzedający zobowiązali się wydać powyższy lokal do dnia 15 kwietnia 2010 r. Wszelkie korzyści i ciężary związane z przedmiotowym lokalem przechodzą na stronę kupującą (na wnioskodawcę oraz jego małżonkę) z dniem jego wydania. W dniu podpisania aktu notarialnego wnioskodawca zapłacił część ceny sprzedaży w kwocie 30 000 zł (15 000 zł z zadatku za mieszkanie M-3 i 15 000 zł z oszczędności), natomiast resztę ceny sprzedaży w kwocie 120 000 zł zobowiązał się przekazać sprzedającym do dnia 15 kwietnia 2010 r. Powyższe zobowiązanie zamierza uregulować środkami uzyskanymi ze sprzedaży mieszkania M-3 (tzn. 100 000 zł a kwotę 20 000 zł z własnych oszczędności). Podsumowując:

mieszkanie M-3 zostanie sprzedane w okresie krótszym niż 5 lat od daty zakupu, jednak środki uzyskane z jego sprzedaży zostaną w całości przekazane na pokrycie kosztów zakupu mieszkania M-5.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1. Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje mu prawo do skorzystania z ulgi i niepłacenia podatku dochodowego, ponieważ cała kwota ze sprzedaży mieszkania M-3 została przekazana na nabycie mieszkania M-5.

Ad.2. Chronologia zdarzeń przedstawionych w stanie faktycznym nie ma znaczenia odnośnie przysługiwania wnioskodawcy przedmiotowego zwolnienia, ponieważ ww. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa w jakiej kolejności mają być dokonywane transakcje kupno-sprzedaż mieszkań.

Ad.3. Istotnym natomiast w przedmiotowej sytuacji jest fakt sporządzenia w przedmiotowej sprawie umowy przedwstępnej, ponieważ pomimo braku potwierdzenia notarialnego tej umowy, kwota otrzymana jako zadatek sprzedaży M-3 została przekazana na pokrycie częsci zaliczki zakupu M-5.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma moment i sposób jej nabycia.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Z uwagi na fakt, iż nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 2006 r. dla oceny skutków podatkowych odpłatnego jej zbycia znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 28 ust. 2 ww. ustawy). Zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e).

Wyliczenie zawarte w ww. przepisie ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z powyższych celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego przez wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości.

Z istoty rozwiązania zawartego w cyt. powyżej przepisach art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) wynika, iż aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być przeznaczona na cele w nim wymienione, sprzedaż powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku, a zatem chronologia zdarzeń jest istotna. Jednakże zwolnieniem tym mogą być również objęte przychody, które sprzedający otrzymał na poczet ceny sprzedaży (zadatek, przedpłata) i wydatkowane na cele wymienione w ustawie, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym.

Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienie własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 3531 ww. Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Przyjęcie przez sprzedawcę części ceny (zadatku, przedpłaty) określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości następuje na podstawie umowy przedwstępnej, zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości, która - zgodnie z art. 158 kodeksu cywilnego - powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Jeżeli zatem okoliczność wcześniejszego otrzymania części ceny umówionej z tytułu sprzedaży nieruchomości zostanie udokumentowana zawartą umową przedwstępną oraz warunkową i potwierdzona definitywną umową sprzedaży w formie aktu notarialnego, kwoty uzyskane z tego tytułu przez sprzedawcę i wydatkowane na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. korzystają ze zwolnienia na zasadach przewidzianych w ustawie.

Jednocześnie z punktu widzenia powołanego przepisu momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży na nabycie określonych w tym przepisie rzeczy lub praw jest data faktycznego wydatkowania przychodu.

Podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest zatem wyłącznie przeznaczenie przychodów (lub ich części) uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele i w terminach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy.

Z wniosku stanu wynika, że 19 maja 2006 r. wnioskodawca wraz z małżonką nabył na rynku wtórnym mieszkanie M-3. Następnie w dniu 1 lipca 2009 r. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży przedmiotowej nieruchomości za cenę 115 000 zł W dniu sporządzenia umowy wnioskodawca otrzymał zadatek w wysokości 15 000 zł, a resztę ceny umowy sprzedaży kupujący zobowiązał się przekazać do dnia 30 marca 2010 r. (w dniu sporządzenia aktu notarialnego).

Wnioskodawca w dniu 20 lipca 2009 r. dokonał zakupu mieszkania na rynku wtórnym za cenę 150 000 zł. Sprzedający zobowiązał się wydać powyższe mieszkanie do dnia 15 kwietnia 2010 r. Wnioskodawca w dniu podpisania aktu notarialnego zapłacił część ceny sprzedaży w kwocie 30 000 zł (15 000 zł z zadatku na mieszkanie M-3 i 15 000 z oszczędności) natomiast resztę ceny sprzedaży w kwocie 120 000 zł zobowiązał się przekazać do dnia 15 kwietnia 20010 r., powyższe zobowiązanie zamierza uregulować środkami uzyskanymi ze sprzedaży mieszkania M-3, tzn. 100 000 zł oraz 20 000 zł z własnych oszczędności.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że kwota, jaką wnioskodawca uzyskał na poczet ceny z tytułu odpłatnego zbycia mieszkania M-3 (tekst jedn. 15 000 zł), która została następnie przeznaczona na zakup lokalu mieszkalnego M-5, będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podobnie pozostała część kwoty ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania M-3 w wys. 100 000 zł, którą wnioskodawca uzyska do dnia 30 marca 2010 r., o ile zostanie przeznaczona - jak wskazuje we wniosku wnioskodawca - na poczet zapłaty ceny za mieszkanie nabyte w dniu 2 lipca 2009 r., a którą wnioskodawca zobowiązał się uiścić do dnia 15 kwietnia 2010 r. będzie korzystała z przedmiotowego zwolnienia. Należy jednakże podkreślić iż powyższe kwoty (tekst jedn. 15 000 zł i 100 000 zł) będą mogły korzystać z przedmiotowego zwolnienia, o ile faktycznie dojdzie do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości mieszkania M-3, i jeżeli zostanie to w odpowiedni sposób udokumentowane, a powyższe kwoty zostaną przeznaczone na zapłatę ceny za lokal mieszkalny M-5.

Reasumując stwierdzić należy, że wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w oparciu o opisane we wniosku zdarzenie, biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), zarówno przychód uzyskany przez wnioskodawcę przed dniem podpisania ostatecznej umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, jak i kwota uzyskana po sfinalizowaniu transakcji będą korzystały z ww. zwolnienia o ile faktycznie dojdzie do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, a środki pieniężne uzyskane przed jej podpisaniem oraz po zawarciu przyrzeczonej umowy zostały bądź zostaną wydatkowane na zakup lokalu mieszkalnego.

Odnośnie odpowiedzi na pytanie trzecie należy zauważyć, że wnioskodawca będzie korzystał z przedmiotowego zwolnienia w stosunku do całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży mieszkania M-3 o ile dojdzie do jego sprzedaży i zostanie powyższa kwota przeznaczona na zapłatę ceny za mieszkanie M-5 (tekst jedn. zaliczka 15 000 zł i 100 000 zł kwota, którą wnioskodawca uzyska w momencie zawarcia umowy sprzedaży przedmiotowego mieszkania). Innymi słowy fakt sporządzenia umowy przedwstępnej i na tej podstawie wydatkowania otrzymanej zaliczki na zakup mieszkania ma znaczenie i wnioskodawcy będzie przysługiwać przedmiotowe zwolnienie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, jeżeli faktycznie dojdzie do zawarcia umowy sprzedaży przedmiotowego mieszkania M-3.

Dlatego też, dokonując oceny stanowiska wnioskodawcy, należy uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, wyłącznie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wyda pisemną interpretację wyłącznie dla wnioskodawcy. Żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.