IBPBII/2/415-122/11/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 31 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 16 marca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 3 marca 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-122/11/JG wezwano wnioskodawczynię do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 16 marca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w dniu 29 listopada 2010 r. sprzedała nieruchomość w części dziedziczoną (ostatni spadkodawca zmarł 9 listopada 2006 r.) w części zasiedzianą. Z uwagi na fakt, że przedmiotowa nieruchomość była przedmiotem dziedziczenia i zasiedzenia przez 4 osoby, stąd też udziały należące do pozostałych współwłaścicieli wnioskodawczyni otrzymała w drodze darowizny, jak również odkupiła. W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni wskazała na wielkość nabytych udziałów w działkach jak również precyzyjnie określiła daty z jaką miało miejsce zasiedzenie, darowizna i zakup udziałów w nieruchomości którą następnie sprzedała w dniu 29 listopada 2010 r. Z uzupełnienia wniosku wynika, że spadkobiercami nieruchomości byli m.in. rodzice wnioskodawczyni. Matka wnioskodawczyni zmarła 21 lutego 1999 r. a ojciec zmarł 9 listopada 2006 r. Po śmierci rodziców wnioskodawczyni nabyła udziały ww. nieruchomości należące uprzednio do jej rodziców. W skład opisanej we wniosku nieruchomości wchodziły następujące działki: nr 2528 pow. 29 m² (dziedziczenie 1032/1344, zasiedzenie 312/1344), nr 2529 pow. 40 m² (całość dziedziczona), nr 1922/1 pow. 163 m² (całość dziedziczona), nr 1922/2 pow. 90 m² (dziedziczenie 1032/1344), nr 2530/1 pow. 16 m² (zasiedzenie całość), nr 1921/1 pow. 65 m² (zasiedzenie całość), nr 1921/3 pow. 34 m² (całość zasiedzenie), nr 1922/7 pow. 94 m² (dziedziczenie 2/6). Wnioskodawczyni zaznaczyła, że działki dziedziczone to działki o nr 2528 i 1922/2 o łącznej pow. 119 m² a udział wnioskodawczyni w tych działkach wynosił 387/1344. Następnie udział wnioskodawczyni w działkach nr 1922/1 o pow. 163 m² i nr 2529 o pow. 40 m^2. wynosił po 3/8. Na działce 2529 znajduje się dom murowany do rozbiórki o pow. 50 m^2. Pozostałe działki są niezabudowane i posiadają dostęp do drogi publicznej. Działka o nr 1922/7 o pow. 94 m² stanowiła współwłasność pięciu współwłaścicieli posiadających udział wynoszący po 1/6 każdy. Po śmierć dwóch współwłaścicieli ww. działek posiadających łącznie udział wynoszący 2/6 będących dziadkami wnioskodawczyni (dziadek zmarł 23 października 1983 r., babcia zmarła 6 sierpnia 1986 r.) dziedziczyły 4 osoby w tym wnioskodawczyni w udziale wynoszącym 12/72. Wnioskodawczyni dalej wskazała, iż z treści wniosku o stwierdzenie zasiedzenia złożonego do Sądu Rejonowego w dniu 21 września 2009 r. rozpatrzonego w dniu 26 maja 2010 r. a uprawomocnionego dnia 17 czerwca 2010 r. wynika, iż wnioskodawczyni z dniem 1 października 2005 r. przez zasiedzenie nabyła udział #188; w nieruchomości składającej się z działki nr 1921/1 oraz udział #188; w działce nr 1921/3 powstałej w wyniku podziału działek 1921/2 na dwie działki o nr 1921/3 i nr 1921/4. Ponadto z ww. postanowienia Sądu wynika, ze matka wnioskodawczyni nabyła z dniem 1 stycznia 1985 r. przez zasiedzenie udział 52/1344 w działce 2528 oraz udział wynoszący 1/6 w działce 2530/1.

Następnie w dniu 15 października 2009 r. spisany został akt notarialny zawierający umowę sprzedaży i umowę darowizny. Na podstawie tego aktu wnioskodawczyni w drodze sprzedaży odkupiła od pozostałych współwłaścicieli za kwotę 4 tyś. zł udział 1/8 w działce nr 1922/1, udział 1/8 w działce 2529, udział 129/1344 w działce 1922/2 i udział 129/1344 w działce 2528, zaś w drodze darowizny otrzymała udziały po 1/16 w działce nr 1922/1 i w działce nr 2529, udział 129/2688 w działce 1992/2 oraz udział 129/2688 w działce nr 2528. Wnioskodawczyni podała, że nabycie w drodze darowizny było zwolnione od podatku. W dniu 22 października 2010 r. na podstawie aktu notarialnego zawierającego umowę sprzedaży i umowę darowizny wnioskodawczyni w drodze darowizny nabyła udział 78/1344 w działce nr 2528, udziały po 2/8 w działkach o nr 2530/1, 1921/1 i 1921/3 oraz udział 6/72 w działce nr 1922/7. Wartość darowizny określono ww. aktem notarialnym na kwotę 2.400 zł i skorzystano ze zwolnienia od podatku. Z kolei na podstawie ww. aktu w drodze umowy sprzedaży wnioskodawczyni od pozostałych współwłaścicieli odkupiła udziały wynoszące odpowiednio 39/1344 w działce 2528, po 1/8 w działkach 2530/1, 1921/1 i 1921/3 oraz 3/72 w działce 1922/7, jak podała za kwotę po 1.200 zł każdy czyli 2.400 zł. Po zawarciu ww. umów sprzedaży i umów darowizny wnioskodawczyni stała się właścicielem całości nieruchomości.

Wnioskodawczyni w dniu 29 listopada 2010 r. dokonała sprzedaży posiadanej przez siebie nieruchomości za kwotę 68 tyś. złotych złożonej z działek: nr 1922/2 w udziale wynoszącym 1032/1344, nr 1922/1 całość, nr 2529 całość, nr 2530/1 całość, nr 1921/1 całość, nr 1921/3 całość, nr 2528 całość, nr 1922/7 w udziale wynoszącym 2/6.

Wnioskodawczyni wskazała, iż należności skarbowe z tytułu dziedziczenia, zasiedzenia, nabycia w drodze darowizny i nabycia na podstawie umowy sprzedaży zostały uregulowane. Jednakże wskazała że z nabyciem tej nieruchomości poniosła następujące koszty, na które posiada rachunki tj.

Łączna kwota wydatków wynosi 13.383,20 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Które z wymienionych w poz. 1 do 9 kosztów można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zdaniem wnioskodawczyni, koszty które zostały poniesione a wymienione w poz. 1 do 9 winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, gdyż jak podkreśliła bez poniesienia tych kosztów nie byłoby możliwie uzyskanie całej nieruchomości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części praz udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia, aby ustalić czy powstało źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy oraz jakie brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miało zastosowanie przy określeniu właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości). Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006 r., odrębnie dla nieruchomości nabytych od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych po 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Z kolei nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprawy jak i jego uzupełnienia wynika, iż nabycie prawa własności do nieruchomości sprzedanej w dniu 29 listopada 2010 r. a stanowiącej niżej wymienione działki następowało przez wnioskodawczynię sukcesywnie w różnych udziałach, w różnym czasie i w różny sposób.

Wnioskodawczyni nabyła zatem:

Powyższe wskazuje w sposób jednoznaczny w jakiej wielkości i w jakiej dacie wnioskodawczyni nabywała udziały w ww. działkach na skutek zaistniałych niezależnych od siebie zdarzeń prawnych jakie miały miejsce w sprawie czyli w drodze spadku, darowizny, zasiedzenia i odkupienia od pozostałych współwłaścicieli.

Wyjaśnić należy, iż ustawodawca w cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy posługuje się terminem nabycie. Termin "nabycie" oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa).

Mając na względzie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w szczególności zaś Działu III, Tytułu I Księgi drugiej tej ustawy, nabycie własności może nastąpić m.in. poprzez jej przeniesienie w wyniku umowy, zasiedzenie bądź też w wyniku innych zdarzeń. Datą nabycia własności nieruchomości przez zasiedzenie jest data wskazana w treści postanowienia sądu jako data nabycia własności nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 172 § 1 i § 2 Kodeksu upływ terminu zasiedzenia pociąga za sobą nabycie własności nieruchomości z mocy prawa.

Natomiast zgodnie z art. 922 ww. ustawy - Kodeks cywilny spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy (spadkodawców).

Bez znaczenia jest przy tym w jaki sposób własność rzeczy lub udziałów w rzeczach należących do spadku nabył spadkodawca.

Aby w stanie faktycznym ustalić, które z wymienionych przez wnioskodawczynię kosztów będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu bezwzględne znaczenie ma fakt, iż wnioskodawczyni prawo własności do przedmiotowej nieruchomości stanowiącej kilka działek nabywała w różnych udziałach, w różnym czasie i na skutek różnych form prawnych. Oznacza to, że możliwość zaliczenia poniesionych kosztów związanych z nabyciem udziałów w ww. działkach do kosztów uzyskania przychodu należy rozpatrywać odrębnie dla udziałów nabytych w 2005 r. w drodze zasiedzenia, odrębnie dla udziałów nabytych w drodze spadku przed końcem 2006 r. odrębnie dla udziałów nabytych nieodpłatnie w 2009 r. i w 2010 r. w drodze darowizny oraz odrębnie dla udziałów nabytych odpłatnie w 2009 r. i w 2010 r. w drodze umowy sprzedaży.

Wobec tego uzyskany przez wnioskodawczynię w 2010 r. przychód ze sprzedaży nieruchomości, w skład której wchodziły działki o nr 1922/1, nr 2529, nr 2530/1, nr 1921/1, nr 1921/3, nr 2528 oraz działki nr 1922/2 i nr 1922/7 w wysokości odpowiadającej udziałom nabytym w spadku w poszczególnych działkach podlega rozliczeniu, którego należy dokonać w oparciu o mające zastosowanie w danym stanie prawnym właściwe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiednio do wysokości nabywanych udziałów w ww. działkach jak i sposobu i dat nabycia tych udziałów.

I tak w odniesieniu do przychodu uzyskanego ze sprzedaży 29 listopada 2010 r. nieruchomości w części odpowiadającej udziałom w każdej z działek nabytym przez wnioskodawczynię w drodze spadku jaki miał miejsce przed końcem 2006 r. oraz w 2005 r. w drodze zasiedzenia należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw nabytych do 31 grudnia 2006 r. ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Zatem ta część przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nabytej w określonej części ułamkowej w drodze spadku mającego miejsce przed końcem 2006 r. - jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie do daty sprzedaży upłynęło 5 lat-w ogóle nie stanowi źródła przychodu lub jeśli ten okres jeszcze nie upłynął - stanowi wprawdzie przychód, ale zwolniony od podatku dochodowego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Skoro zaś przychód ze sprzedaży przypadający na wszystkie udziały nabyte w spadku albo w ogóle nie jest źródłem przychodu, albo jest przychodem zwolnionym, to wnioskodawczyni nie ma prawa do rozliczenia żadnych kosztów odpłatnego zbycia dotyczących nabycia udziałów w spadku-czyli do kosztów odpłatnego zbycia nie może zaliczyć żadnych kosztów dotyczących opłat za wydanie zaświadczeń stwierdzających, że podatek od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku został zapłacony, nie należy się lub uległ przedawnieniu (221 zł), zapłaconego podatku od spadków i darowizn (167 zł), żadnych opłat sądowych za wydanie postanowień o nabyciu spadków (30 zł) oraz kwoty odpisów z ksiąg wieczystych i wypisu z rejestru gruntów w tej części kwoty jaka przypada na udziały nabyte w spadku. Podsumowując, skoro wnioskodawczyni nie rozlicza przychodu ze sprzedaży nieruchomości przypadającego na udziały w działkach nabyte w spadku, to nie ma prawa do rozliczania jakichkolwiek kosztów dotyczących tych udziałów nabytych w spadku. Stąd też brak jest podstaw do pomniejszenia tej części przychodu o jakiekolwiek wydatki związane z nabyciem.

Natomiast przychód ze sprzedaży w 2010 r. udziałów w działkach nabytych w 2005 r. w drodze zasiedzenia podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy z uwagi na fakt, iż sprzedaż tych udziałów nastąpiła przed upływem 5 letniego terminu, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Co do zasady mającej zastosowanie do sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) nabytego w 2005 r. w drodze zasiedzenia a wynikającej z art. 19 ust. 1 przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) jest cena określona w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Zgodnie bowiem z treścią art. 19 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału) lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty ogłoszeń lub prowizję biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Obowiązujące na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. zasady opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) pozwalały jedynie jak wynika z cyt. art. 19, na pomniejszenie przychodu ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) wyłącznie o koszty odpłatnego zbycia, a nie o koszty nabycia. Tym samym brak możliwości prawnych pomniejszenia przychodu o wskazane w poz. 2 i 3 koszty wniosku do Sądu o zasiedzenie (2.000 zł) oraz koszty zastępstwa procesowego w sprawie o zasiedzenie (900 zł) bowiem takiej możliwości nie daje przepis art. 19 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. Jednakże zaznaczyć należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży w 2010 r. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2005 r. w drodze zasiedzenia może zostać pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia, do których można zaliczyć wskazane przez wnioskodawczynię w poz. 1 i poz. 2 koszty dotyczące wypisów z ksiąg wieczystych oraz odpisów z rejestru gruntów o ile były konieczne do zawarcia przez wnioskodawczynię umowy sprzedaży tych udziałów, aczkolwiek nie o całą wysokość wydatków z poz. 1 i 2, lecz o taką wysokość w jakiej te koszty odnoszą się do udziału nabytego w 2005 r. w drodze zasiedzenia. Tak ustalony przychód podlegał wykazaniu w deklaracji PIT-28 składanej w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży. W tej samej dacie należało wpłacić 10% podatek.

Natomiast do przychodu uzyskanego w 2010 r. ze sprzedaży przypadającego na udziały w nieruchomości nabyte w drodze darowizny i w drodze sprzedaży na podstawie aktów notarialnych z dnia 15 października 2009 r. i z dnia 22 października 2010 r. będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym po 31 grudnia 2008 r. Przy czym zaznaczyć należy, iż przepisy dotyczące podstawy opodatkowania, stawki podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) sposób ustalania kosztów uzyskania przychodu oraz kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych na dzień 31 grudnia 2009 r. obowiązują również po dniu 1 stycznia 2010 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2009 r., a którego brzmienie po 31 grudnia 2009 r. nie uległo zmianie od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku dokonania sprzedaży. Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie natomiast art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Z powyższego wynika, iż przychód uzyskany w 2010 r. ze sprzedaży udziałów w działkach nabytych odpowiednio w 2009 r. i w 2010 r. w określonych częściach ułamkowych w drodze darowizny oraz na podstawie umowy sprzedaży od pozostałych współwłaścicieli stanowi źródło przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy z uwagi na fakt, że zbycie udziałów nastąpiło przed upływem 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Co do zasady, przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w części przypadającej na udziały nabyte w 2009 r. i w 2010 r. może być pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia tj. opłaty związane ze sprzedażą proporcjonalnie przypadające na te udziały oraz o koszty uzyskania przychodu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje wprost zasady ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) formułując dwie odrębne podstawy prawne. W przypadku sprzedaży nieruchomości ich części lub udziałów nabytych odpłatnie, koszty uzyskania przychodu ustala się zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, natomiast w przypadku nieruchomości ich części lub udziałów nabytych nieodpłatnie (darowizna) koszty uzyskania przychodu ustala się zgodnie art. 22 ust. 6d ustawy.

Z całą stanowczością należy podkreślić, że katalog kosztów uzyskania przychodu zawarty zarówno w art. 22 ust. 6c i 6d ww. ustawy nie może być traktowany jako zbiór, do którego należeć będą wszystkie wydatki ponoszone przez wnioskodawczynię, które zmierzały do uregulowania spraw własnościowych związanych z nieruchomością.

Przepisy prawa mówią o kosztach odpłatnego zbycia i kosztach uzyskania przychodu. Do kosztów odpłatnego zbycia wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć wydatki na odpisy z ksiąg wieczystych oraz wypisy z rejestru gruntów w takiej części w jakiej przypadały na wielkość udziałów nabytych w 2009 r. i 2010 r. w drodze darowizny i sprzedaży. Natomiast do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, przypadającego na udziały nabyte w 2009 r. oraz 2010 r. wnioskodawczyni może zaliczyć jako koszty ich nabycia wydatki wymienione w poz. 5 i 6 (wydatki wynikające z faktur VAT 620/09 oraz 713/10 wymienione w stanie faktycznym oraz cenę nabycia udziałów od współwłaścicieli.

Reasumując, przychód ze sprzedaży w dniu 29 listopada 2010 r. nieruchomości przypadający na te udziały w nieruchomości nabyte w drodze spadku nie stanowi źródła przychodu w ogóle bądź jest zwolniony od podatku na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Przychód przypadający na te udziały w nieruchomości nabyte w 2005 r. w drodze zasiedzenia podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy.

Przychód ze sprzedaży przypadający na te udziały w nieruchomości nabyte w 2009 r. i w 2010 r. w drodze darowizny i w drodze umowy sprzedaży podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym po 31 grudnia 2008 r. Ustalając przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym i koszty uzyskania przychodu wnioskodawczyni powinna mieć na względzie wielkość nabytych w 2009 r. i w 2010 r. udziałów w drodze darowizny i w drodze umowy sprzedaży jak również wynikające z art. 22 ust. 6c i 6d ww. ustawy zasady mówiące wprost co może być uznane za koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości (udziału) nabytej w drodze darowizny (nieodpłatnie) a co może być uznane za koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości (udziału) nabytej odpłatnie tj. w drodze sprzedaży. Na tej podstawie do kosztów uzyskania przychodu przypadającego na te udziały można zaliczyć wydatki wymienione w poz. 5 i 6 listy wydatków zawartej we wniosku.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawczyni dołączyła plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Wobec tego niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawczynię w złożonym wniosku jak i jego uzupełnieniu. Zgodnie z wolą wnioskodawczyni zawartą w uzupełnieniu wniosku przedłożone do niniejszego wniosku dokumenty zostaną zwrócone wraz z niniejszą interpretacją.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.