IBPBII/2/415-1185/HS - Opodatkowanie sprzedaży działek nabytych w roku 1975 aktem własności ziemi oraz w roku 2008 w wyniku zniesienia współwłasności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 2 grudnia 2009 r.) uzupełnionym w dniu 22 stycznia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży działek nabytych w 1975 r. aktem własności ziemi oraz w roku 2008 r. w wyniku zniesienia współwłasności - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży działek nabytych w 1975 r. aktem własności ziemi oraz w roku 2008 r. w wyniku zniesienia współwłasności.

W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 14 stycznia 2009 r., znak IBPB II/2/415-1185/09/HS wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 22 stycznia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie aktu własności ziemi z dnia 31 maja 1975 r. (zgodnie z art. 1, 8 i 12 ustawy z dnia 26 października 1971 r. o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych, Dz. U. Nr 27, poz. 250) wnioskodawca i jego siostra stali się z mocy samego prawa współwłaścicielami nieruchomości rolnej o łącznej powierzchni 14,41 ha, składającej się z 16 parcel gruntowych i parceli budowlanej.

Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 20 marca 2008 r. na wniosek wnioskodawcy i jego siostry dotyczący zniesienia współwłasności nieruchomości m.in. w oparciu o projekt podziału uprawnionego geodety z dnia 21 listopada 2007 r. dokonano zniesienia współwłasności nieruchomości przez przyznanie na wyłączną własność wnioskodawcy siedmiu działek o łącznej powierzchni 4,9 ha.

Z porównania powyższych danych wynika, że rozmiar działek przypadających na wnioskodawcę w wyniku sądowego zniesienia współwłasności z 2008 r. nie przekracza rozmiaru udziału we współwłasności nieruchomości nabytej aktem własności ziemi z 1975 r., zaś porównanie samej wartości jest niemożliwe z uwagi na brak jakichkolwiek wycen w tym zakresie.

Na podstawie aktu notarialnego z dnia 7 października 2009 r. dokonano sprzedaży działki o powierzchni 0, 1636 ha i działki o powierzchni 0, 1613 ha.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy istnieje obowiązek zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży działek gruntowych.

Zdaniem wnioskodawcy, nie nastąpiła zmiana własności, a jedynie uregulowanie prawne i rzeczowe posiadanej własności gruntu, wobec czego nie powinien go dotyczyć obowiązek zapłacenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży działek.

W wyniku zniesienia współwłasności w 2008 r. wnioskodawca nie nabył gruntu, gdyż był jego współwłaścicielem od 1975 r.; w związku z czym prosi o pozytywne rozpatrzenie wniosku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Następnie ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W przedmiotowej sprawie - dla określenia właściwej podstawy normującej zasady opodatkowania przychodu, uzyskanego ze sprzedaży nabytej nieruchomości - istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia udziałów w przedmiotowej nieruchomości lub jej części.

Zgodnie z art. 1 ust. 1. ustawy z dnia 26 października 1971 r. o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych (Dz. U. Nr 27, poz. 250) obowiązującej do dnia 6 kwietnia 1982 r. nieruchomości wchodzące w skład gospodarstw rolnych, zwane dalej "nieruchomościami", i znajdujące się w dniu wejścia w życie ustawy w samoistnym posiadaniu rolników stają się z mocy samego prawa własnością tych rolników, jeżeli oni sami lub ich poprzednicy objęli te nieruchomości w posiadanie na podstawie zawartej bez prawem przewidzianej formy umowy sprzedaży, zamiany, darowizny, umowy o dożywocie lub innej umowy o przeniesienie własności, o zniesienie współwłasności albo umowy o dział spadku. Rolnicy, którzy do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy posiadają nieruchomości jako samoistni posiadacze nieprzerwanie od lat pięciu, stają się z mocy samego prawa właścicielami tych nieruchomości, chociażby nie zachodziły warunki określone w ust. 1. Jeżeli jednak uzyskali posiadanie w złej wierze, nabycie własności następuje tylko wtedy, gdy posiadanie trwało co najmniej przez lat dziesięć (art. 1 ust. 2 ww. ustawy). Zgodnie z art. 12 ust. 1. tej ustawy, właściwy do spraw rolnych organ prezydium powiatowej rady narodowej stwierdza nabycie nieruchomości przez posiadacza samoistnego oraz orzeka o przekazaniu nieruchomości na własność dotychczasowego posiadacza zależnego w drodze wydania aktu własności ziemi, zwanego dalej "decyzją". W decyzji tej ustala się zarazem obszar nieruchomości, wysokość, sposób i terminy spłat albo orzeka się o zwolnieniu od obowiązku spłaty należności, a w wypadku przewidzianym w art. 8 stwierdza się powstanie prawa dożywocia (art. 4 ust. 2 ww. ustawy). Zgodnie zaś z art. 15 tej ustawy ostateczna decyzja stwierdzająca nabycie własności nieruchomości stanowi podstawę do ujawnienia nowego stanu własności w księdze wieczystej oraz w ewidencji gruntów.

Na tej podstawie, aktem własności ziemi wnioskodawca nabył w 1975 r. udział we współwłasności nieruchomości rolnej o łącznej powierzchni 14,41 ha.

Natomiast w odniesieniu do skutków podatkowych dokonania zniesienia współwłasności stwierdza się, co następuje.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. Stosownie do treści art. 220 ww. Kodeksu roszczenie o zniesienie współwłasności nie ulega przedawnieniu. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Jedynie jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca nabył w 1975 r. na podstawie aktu własności ziemi udział wynoszący 1/2 w nieruchomości składającej się z 17 parcel o łącznej powierzchni 14,41 ha. Natomiast w 2008 r. zawarta została umowa zniesienia współwłasności, w wyniku której otrzymał siedem działek o powierzchni łącznej 4,9 ha. Dwie z tych działek zostały sprzedane w 2009 r.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych normuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Przenosząc opisane wcześniej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz mając na względzie ujęty we wniosku zaistniały stan faktyczny stwierdzić należy, iż dokonana przez wnioskodawcę sprzedaż w 2009 r. udziału w nieruchomości w części nabytej w 1975 r. po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie nie będzie dla wnioskodawcy w ogóle stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychód jaki wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytej aktem własności ziemi w 1975 r., o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w ogóle nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Istotą rozstrzygnięcia będzie zatem stwierdzenie, czy wartość działek jaką przyznano wnioskodawcy odpowiada wartości działek jaką przyznano drugiej współwłaścicielce.

Jeżeli wartość majątku jaka przypadła wnioskodawcy po zniesieniu współwłasności przewyższa wartość udziału jaki posiadał on we współwłasności nieruchomości wspólnej nabytej w 1975 r., to zniesienie takie, traktować zawsze należy jak nabycie. W konsekwencji skutki podatkowe dokonanej sprzedaży, w tej części należy rozpatrywać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.

Z samego faktu otrzymania działek o powierzchni mniejszej niż odpowiadająca udziałowi jaki przypadał byłemu współwłaścicielowi (tj. wnioskodawcy) w rzeczy wspólnej przed zniesieniem współwłasności, nie można domniemywać, że nie stanowi ona nowego nabycia. Ponadto w odpowiedzi na wezwanie Organu wnioskodawca nie wskazał, czy wartość nabycia z 2008 r. przewyższała wartość udziału nabytego aktem własności ziemi w 1975 r., stwierdzając, iż porównanie jest niemożliwe.

Dlatego odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż:

Zatem tylko wówczas, kiedy wartość majątku otrzymana przez wnioskodawcę w 2008 r. w wyniku zniesienia współwłasności nie będzie przekraczała wartości majątku nabytego w 1975 r. w drodze zniesienia współwłasności, należy przyjąć, że udział w przedmiotowej nieruchomości mieści się w rzeczy wspólnej i wówczas sprzedaż ta nie będzie podlegała podatkowi dochodowemu. Jeżeli natomiast wartość majątku uzyskanego w 2008 r. w wyniku zniesienia współwłasności przekracza wartość majątku uzyskanego w 1975 r., przychód uzyskany ze sprzedaży działek nabytych w 2008 r. ponad ten udział podlega opodatkowaniu 19 % zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z zasadami opodatkowania według przepisów cytowanej ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Na podstawie tychże przepisów podatek dochodowy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, o czym stanowi art. 30e ust. 1 i ust. 4 tejże ustawy.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości i praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy). Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy). Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż odpłatne zbycie nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez wnioskodawcę w 1975 r. nie będzie dla wnioskodawcy w ogóle stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast ewentualnemu opodatkowaniu 19 % podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości odpowiadający udziałowi nabytemu przez wnioskodawcę w 2008 r. w wyniku zniesienia współwłasności, jeżeli wartość działek nabytych w wyniku zawarcia umowy zniesienia współwłasności przekracza wartość udziału w całości nieruchomości nabytej przez wnioskodawcę na podstawie aktu własności ziemi w 1975 r.

Ponadto informuje się, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, zwolnione są od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Jeżeli zatem przedmiotem sprzedaży była część nieruchomości wchodząca w skład gospodarstwa rolnego i grunty te w związku z ta sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego (zostały włączone do gospodarstwa rolnego nabywcy) powyższe zwolnienie może mieć zastosowanie przy ustalaniu zasad opodatkowania sprzedaży działek w przypadku ewentualnego nabycia w drodze zniesienia współwłasności. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

W świetle powyższego stanowiska wnioskodawcy twierdzącego, iż nie nastąpiła zmiana własności a jedynie prawne i rzeczowe uregulowanie własności gruntu, wobec czego nie powinien go dotyczyć obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży działek w 2009 r., w świetle powyżej przedstawionych unormowań prawnych nie można uznać za prawidłowe. Należy mieć bowiem na uwadze, że interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy w zakresie zadanego przez niego pytania, a przedmiotowej sprawie Organ nie może w żadnej mierze potwierdzić przedstawionego stanowiska wnioskodawcy w całości i bez zastrzeżeń.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-330 Bielsko-Biała.