IBPBII/2/415-1181/10/ŁCz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2010 r. (data wpływu do Organu 8 września 2010 r.), uzupełnionym w dniu 6 października 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia i udokumentowania wartości rynkowej udziałów z dnia otrzymania darowizny (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 8 września 2010 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia i udokumentowania wartości rynkowej udziałów z dnia otrzymania darowizny (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 28 września 2010 r. Znak: IBPB II/2/415-980/10/ŁCz wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 6 października 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W związku z planowanymi zmianami w składzie osobowym udziałowców rozważane jest umorzenie udziałów w kapitale zakładowym wnioskodawcy - spółki z o.o. (zwanej dalej "spółką"). Umorzenie udziałów ma nastąpić w ramach tzw. umorzenia dobrowolnego, tj. w drodze odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia (zgodnie z art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych). W ramach umorzenia dobrowolnego, wspólnik przeniesie udziały na spółkę w zamian za wynagrodzenie odpowiadające wartości rynkowej umarzanych udziałów. Podstawą umorzenia dobrowolnego będzie uchwała zgromadzenia wspólników spółki oraz odpowiednia umowa zawarta pomiędzy spółką a jej wspólnikiem, którego udziały będą podlegały umorzeniu. Umorzenie nastąpi z kapitału na ten cel przeznaczonego, utworzonego z czystego zysku bez obniżenia kapitału zakładowego spółki.

W chwili obecnej udziałowcem spółki jest osoba fizyczna będąca polskim rezydentem podatkowym. Udziałowiec rozważa przed umorzeniem udziałów w spółce ich darowiznę na rzecz innej osoby fizycznej mającej również miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terenie Rzeczpospolitej Polski. Umorzeniu będą podlegały udziały nabyte przez wspólnika w drodze darowizny. W umowie darowizny zostanie wskazana szacunkowa wartość rynkowa darowanych udziałów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy spółka powinna przyjąć wartość rynkową umarzanych udziałów na podstawie oświadczenia podatnika złożonego spółce określającego ich wartość oszacowaną przez strony w umowie darowizny lub określoną w deklaracji podatkowej obdarowanego złożonej w trybie art. 17a lub art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn - a w razie zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego - określającego wartość przyjętą przez notariusza w celu poboru podatku od spadków i darowizn lub w celu zastosowania zwolnienia z tego podatku w trybie art. 4a tej ustawy.

Zdaniem wnioskodawcy, w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mowa jest o wartości rynkowej udziałów z dnia nabycia w drodze darowizny, zatem wnioskodawca powinien pobrać podatek od wypłacanego wspólnikowi wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów pomniejszonego o wartość rynkową udziałów z dnia dokonania darowizny. W treści art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest jednak wskazówki w jaki sposób należy ustalać wartość przedmiotu darowizny podlegającego podatkowi od spadków i darowizn. W takim wypadku należy - kierując się wykładnią systemową art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - odwołać się do ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, określenie wartości udziałów z dnia nabycia w drodze darowizny należy ustalić zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Stanowi on, że wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. W świetle ust. 3 tego artykułu, wartość rynkową praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (dnia darowizny). Z przepisu art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika jednoznacznie, że mowa jest w nim o określonej przez obdarowanego wartości (pod warunkiem, że odpowiada ona wartości rynkowej) udziałów z dnia dokonania darowizny. Zatem dla celów deklaracji rozliczenia w zakresie podatku od spadków i darowizn, należy ostatecznie wziąć pod uwagę wartość rynkową przedmiotu darowizny (w tym przypadku - udziałów). Taką też wartość należy przyjąć stosując art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia, wartość rynkowa z dnia ich darowizny podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dopiero od tak ustalonego dochodu Spółka jako płatnik jest zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego obliczonego przy zastosowaniu stawki 19%.

Powyższe stanowisko spółki znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach:

* interpretacji indywidualnej wydanej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 lutego 2009 r., Znak: ILPB2/415-772/08-3/MK;

* interpretacji indywidualnej wydanej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2009 r., Znak: IPPB4/415-185/08-2/SP;

* interpretacji indywidualnej wydanej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 listopada 2008 r., Znak: ILPB2/415- 541/08-2/MK;

* interpretacji indywidualnej wydanej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2008 r., Znak: IPPB21415-1200/08-2/SP;

* interpretacji indywidualnej wydanej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 maja 2008 r., Znak: ITPB2/415-208/08/PS;

* interpretacji indywidualnej wydanej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 maja 2008 r., Znak: ITPB2/415-177/08/PS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska spółki wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2. Ocena stanowiska w zakresie pytania nr 1 została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej powołanej ustawy, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. W świetle art. 30a ust. 6 ww. ustawy zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 4, ust. 5a i 5d.

Zastrzeżenie zawarte w ww. przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy. Stosownie do treści art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie zatem z cytowanymi przepisami w przypadku zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny celem ich umorzenia, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.), który stanowi, że wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Tym samym kosztów uzyskania przychodu nie można określać dowolnie, kosztem uzyskania przychodów powinna być co do zasady wartość rynkowa udziałów z dnia nabycia darowizny, ustalona zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa jednak w jaki sposób - w oparciu o jakie dokumenty - należy ustalić wartość rynkową zbywanych w celu umorzenia udziałów, które zostały nabyte w drodze darowizny. Uznać zatem należy, że prawidłowe będzie ustalenie wartości rynkowej tych udziałów zgodnie z dowodami, z których wartość ta wynika. Spółka powinna więc ustalić wartość rynkową umorzonych udziałów na podstawie wszelkich dokumentów otrzymanych od wspólnika, które uprawdopodobniają wysokość wartości rynkowej udziałów nabytych w drodze darowizny w celu uwzględnienia tej wartości do ustalenia dochodu z tytułu umorzenia tych udziałów. Takimi dokumentami mogą być m.in.: umowa darowizny udziałów (akt notarialny), zawierająca określenie wartości udziałów na dzień dokonania darowizny bądź oświadczenie stron złożone przed notariuszem o wartości przedmiotu darowizny czy też zeznanie podatkowe obdarowanego bądź zgłoszenie, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wystarczającym dokumentem określającym wartość rynkową udziałów z dnia darowizny będzie również wycena udziałów dokonana na dzień darowizny przez uprawnionego biegłego rzeczoznawcę majątkowego, o ile będzie ona zgodna z treścią art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Spółka prawidłowo zatem wskazała na podstawie jakich dokumentów można ustalić wartość rynkową zbywanych w celu umorzenia udziałów. Warunkiem jest jedynie aby podana w tych dokumentach wartość udziałów istotnie odpowiadała ich wartości rynkowej.

Reasumując należy stwierdzić, że spółka powinna ustalić koszty uzyskania przychodów do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia, tj. do wysokości wartości rynkowej udziałów z dnia nabycia darowizny, na podstawie wszelkich dokumentów, które uprawdopodobniają wysokość tej wartości rynkowej.

Zatem stanowisko spółki należało uznać za prawidłowe.

Natomiast odnośnie powołanych przez spółkę interpretacji indywidualnych oraz pism organów podatkowych zauważa się, iż powyższe rozstrzygnięcia prawne zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.