IBPBII/2/415-1173/12/NG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 29 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zachowania prawa do ulgi z tytułu budowy budynku z lokalami na wynajem - jest prawidłowe.

W dniu 29 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zachowania prawa do ulgi z tytułu budowy budynku z lokalami na wynajem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadząc wraz z żoną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Ewidencji Działalności Gospodarczej wykorzystali ulgę podatkową określoną w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2001 r. Odliczyli oni od swojego dochodu kwoty wydatków poniesionych na wybudowanie 12 lokali mieszkalnych w taki sposób, iż kwoty brutto wynikające z faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług odliczyli od ustalonego dochodu przed opodatkowaniem.

Odliczenie takie nie dawało możliwości odliczania podatku VAT naliczonego przy zakupie towarów i usług. W dniu 31 grudnia 2003 r. uzyskano pozwolenie na użytkowanie ww. lokali (wnioskodawca otrzymał stosowną decyzję). Wnioskodawca wraz z żoną rozpoczął wynajmowanie budynków od dnia 1 maja 2004 r. z uwagi na konieczność uprzedniego znalezienia najemców.

Małżonkowie zamierzają zbyć opisane lokale w 2014 r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Kiedy upłynie okres 10 lat, po którym wnioskodawca będzie mógł sprzedać ww. lokale bez zwracania ulgi.

Zdaniem wnioskodawcy, 10-letni termin wynajmu, od którego ustawa podatkowa uzależnia zachowanie prawa do ulgi rozpoczął swój bieg od końca roku, w którym otrzymano pozwolenie na użytkowanie lokali wybudowanych na wynajem. Decyzja zezwalająca na użytkowanie została wydana 31 grudnia 2003 r., stąd termin 10-letni będzie upływał 31 grudnia 2013 r. Przy tym wnioskodawca uważa, iż moment rozpoczęcia biegu terminu 10-letniego nie zostanie przesunięty z uwagi na moment faktycznego rozpoczęcia wynajmu lokali, tj. 1 maja 2004 r. Zdaniem wnioskodawcy, przemawia za tym wykładnia art. 26 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który powinien być interpretowany ściśle. Termin 10-letni jest w nim skorelowany z otrzymaniem decyzji zezwalającej na użytkowanie, a wśród przesłanek utraty prawa do ulgi nie znajduje się taka, która uniemożliwiałaby jej wykorzystanie z uwagi na przerwy w wynajmowaniu lokalu (tekst jedn.: przerwy w okresie 10 lat liczonych od dnia otrzymania decyzji o pozwoleniu na użytkowanie). Przerwy takie mogą, według wnioskodawcy, wystąpić nie tylko pomiędzy okresami wynajmowania lokali, ale również przed samym rozpoczęciem wynajmu, a po otrzymaniu decyzji o pozwoleniu na użytkowanie (w danym stanie faktycznym z powodu braku najemców).

Zdaniem wnioskodawcy, powyższe stanowisko potwierdza interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Znak: IPPB4/415-925/11-5/JK2. Taka wykładnia uzupełniałaby stanowisko przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej Znak: IBPBII/2/415-894/09/JG, w której to interpretacji Dyrektor stwierdził jednoznacznie, iż "Ustawodawca w żadnym przypadku nie wiąże utraty prawa do ulgi na wynajem z przerwą w wynajmie".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości zachowania prawa do ulgi z tytułu budowy budynku z lokalami na wynajem.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r., podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz art. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku.

Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przesłanki utraty prawa do ww. ulgi określał przepis zawarty w art. 26 ust. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r.

Obecnie kwestię tę reguluje art. 7 ust. 14 i 14a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956).

Zgodnie z art. 7 ust. 14 ustawy, podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym:

- są obowiązani doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty.

Z kolei, zgodnie z art. 7 ust. 14a ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, dziesięcioletni okres, o którym mowa w ust. 14:

W myśl art. 7 ust. 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, jeżeli podatnik korzystał z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem oraz na zakup działki pod budowę tego budynku i zbył działkę lub budynek, jego część lub lokal (lokale) przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wybudowanie, przychód uzyskany z tego zbycia podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., w związku z art. 7 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588).

Stosownie do art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. W myśl ust. 2 podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

W myśl ust. 2a zasada, o której mowa w ust. 2, zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskanych ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Z treści wskazanych przepisów wynika, że obowiązek doliczenia do dochodu kwoty uprzednio odliczonej powstaje w każdym przypadku, gdy zbycie nastąpiło przed upływem 10 lat od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń. Natomiast w przypadku, gdy przedmiotem zbycia jest działka lub udział we współwłasności działki okres dziesięcioletni liczy się od końca roku, w którym nastąpiło ich nabycie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że wnioskodawca wraz z żoną prowadząc działalność gospodarczą wykorzystali ulgę podatkową określoną w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2001 r. Wnioskodawca wskazał, iż decyzję o pozwoleniu na użytkowanie lokali otrzymał w dniu 31 grudnia 2003 r. Natomiast wynajmowanie budynków rozpoczął od dnia 1 maja 2004 r. z uwagi na konieczność uprzedniego znalezienia najemców.

Wątpliwości wnioskodawcy budzi okoliczność w jaki sposób należy liczyć 10 letni okres, o którym mowa w art. 7 ust. 14 i 14a ww. ustawy, tj. czy od momentu uzyskania decyzji właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie lokali, w związku z budową których dokonano odliczeń, czy też od momentu wynajęcia ww. lokali tj. od dnia 1 maja 2004 r.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż z treści wskazanych wyżej przepisów wynika, że utrata prawa do ulgi na wynajem następuje w ściśle określonych przypadkach. Ustawodawca w żadnym przypadku nie uzależnia rozpoczęcia biegu 10-letniego terminu od dnia rozpoczęcia wynajmu, tak jak nie wiąże utraty prawa do ulgi na wynajem z przerwą w wynajmie, czy też z okresem niezbędnym do znalezienia najemców na wynajmowane lokale mieszkalne. Ustawodawca jasno wskazał, iż dziesięcioletni okres, o którym mowa w art. 7 ust. 14 przedmiotowej ustawy liczy się od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń. Faktyczne zawarcie umowy najmu lokalu mieszkalnego z najemcą nie powoduje przesunięcia tego okresu w czasie.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż okres 10-letniej karencji rozpoczyna się od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie lokali mieszkalnych. Tym samym sprzedaż lokali mieszkalnych po dniu 31 grudnia 2013 r. nie będzie skutkowała utratą prawa do ulgi, ponieważ sprzedaż ta nastąpi po upływie 10 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym wnioskodawca otrzymał decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie lokali mieszkalnych, tj. od końca 2003 r.

Powyższe oznacza, że stanowisko wnioskodawcy, iż w przedmiotowej sprawie 10-letni okres, od którego ustawa podatkowa uzależnia zachowanie prawa do ulgi rozpoczął swój bieg od końca roku, w którym otrzymano pozwolenie na użytkowanie lokali wybudowanych na wynajem a moment rozpoczęcia biegu terminu 10-letniego nie zostanie przesunięty z uwagi na moment faktycznego rozpoczęcia wynajmu lokali, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, wyłącznie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wydał pisemną interpretację wyłącznie dla wnioskodawcy. Żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.