IBPBII/2/415-1154/14/NG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 17 grudnia 2014 r. (data otrzymania 23 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu nabycia nieruchomości oraz skutków podatkowych jej sprzedaży - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu nabycia nieruchomości oraz skutków podatkowych jej sprzedaży.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz ze swoim ówczesnym małżonkiem zawarli przed notariuszem 7 kwietnia 2009 r. umowę ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych, lokalu o przeznaczeniu innym niż mieszkalne oraz umowę sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży), na mocy której małżonkowie kupili:

- za cenę w łącznej kwocie 24 400 zł brutto, (dalej: Nieruchomości).

Opisane powyżej Nieruchomości zostały kupione przez Wnioskodawcę i jego małżonka za pieniądze pochodzące z ich majątku wspólnego i weszły do ich majątku wspólnego (małżonkowie pozostawali w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej). Zgodnie z wnioskami wieczystoksięgowymi złożonymi w akcie notarialnym dla zakupionych lokali zostały założone dwie księgi wieczyste, gdzie wpisani zostali jako współwłaściciele małżonkowie.

Małżonek Wnioskodawcy zmarł 22 listopada 2013 r. a spadek po nim nabył wprost, w całości, na podstawie testamentu notarialnego z 15 listopada 2012 r. Wnioskodawca (prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku, wydane przez Sąd Rejonowy 29 stycznia 2014 r.). Dlatego też aktualnie prawo własności całości nabytych na mocy wyżej opisanej umowy Nieruchomości przysługuje Wnioskodawcy.

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać Nieruchomości - przedmiot Umowy Sprzedaży z 2009 r. po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie przez małżonków do majątku wspólnego, tj. po 31 grudnia 2014 r., jednak przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku, tj. przed 31 grudnia 2018 r.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy dziedziczenie przez Wnioskodawcę po małżonku spadku, w skład którego wchodziły udziały w opisanych Nieruchomościach stanowi "nabycie" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z tym odpłatne zbycie Nieruchomości we wskazanym okresie stanowić będzie "źródło przychodów" w rozumieniu tego przepisu, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane we wniosku Nieruchomości za życia małżonka Wnioskodawcy podlegały reżimowi wspólności ustawowej małżeńskiej, w związku z czym stanowiły przedmiot szczególnego rodzaju współwłasności - współwłasności łącznej, której cechami są brak oznaczonych udziałów i niemożność rozporządzania przez współwłaścicieli przysługującymi im prawami we współwłasności łącznej. Wspólność łączna ma charakter niesamoistny i służebny wobec stosunku prawnego będącego podstawą jego powstania. Współwłasność ta ma na celu zapewnienie małżonkom pełni praw (z niewielkimi ograniczeniami) do rzeczy będących przedmiotem wspólności, by podstawowy stosunek prawny, jakiemu ta współwłasność ma służyć, tj. małżeństwo, prawidłowo pełnił swoją funkcję społeczno-gospodarczą (tak Teresa A. Filipiak A. Kidyba (red.) i inni, Kodeks Cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe. Lex, 2011). Z tego punktu widzenia należy postrzegać przedmioty nabyte do majątku wspólnego małżonków jako przysługujące im obojgu w całości, a nie w ułamkach (po połowie).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wskazać należy, że w niniejszej sprawie Wnioskodawca nabył wskazane Nieruchomości (wraz z udziałami w nieruchomościach wspólnych oraz w prawie użytkowania wieczystego) jednokrotnie - 7 kwietnia 2009 r. - i od tej daty należy liczyć pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tego dnia Wnioskodawca stał się bowiem właścicielem całości zakupionych Nieruchomości, tyle że w ramach ustawowego reżimu związanego z pozostawaniem w związku małżeńskim. Po śmierci małżonka Wnioskodawca pozostał właścicielem całości Nieruchomości z tą różnicą, że Nieruchomość ta przynależy do jego majątku odrębnego, gdyż majątek wspólny przestał istnieć. W rezultacie nie może być mowy o tym, aby w chwili nabycia spadku (tekst jedn.: w dacie otwarcia spadku - śmierci małżonka Wnioskodawcy) nastąpiło ponowne nabycie przez Wnioskodawcę tych samych Nieruchomości (bądź ich części).

Stanowisko takie odnaleźć można w wielu orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W szczególności w uzasadnieniu wyroku z 8 grudnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1101/2010) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że nie można przyjąć, aby w sytuacji nabycia w drodze dziedziczenia nieruchomości będącej uprzednio przedmiotem wspólności małżeńskiej miało miejsce dwukrotne nabycie tej samej nieruchomości. Zdaniem NSA: "skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz - odrębnie - jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku". NSA w tym samym orzeczeniu stwierdził, że "interpretacja przeciwna stanowi wykładnię rozszerzającą na korzyść fiskusa, mającą charakter prawotwórczy w kwestii momentu nabycia nieruchomości i prowadzi w sposób nieuprawniony do zmiany zakresu zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.o.f., poprzez objęcie jego skutkami takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w ustawie".

Wnioskodawca wskazał, że stanowisko to zostało zaakceptowane w aktualnym orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych (por. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 7 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Go 136/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 10 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 760/13 oraz z 15 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1115/11, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 7 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1378/12 czy też Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 1474/11, a także Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 czerwca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 3464/12, z 12 kwietnia 2013 r. sygn. akt. III SA/Wa 2999/12 oraz z 7 listopada 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1177/13, który w uzasadnieniu orzeczenia podkreślił, że "nie ma możliwości określenia w jakiej części nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. przez małżonków nabywających razem tę nieruchomość a pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej. Nie jest też możliwe nabycie w określonym udziale nieruchomości przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej". W tym samym orzeczeniu Sąd stwierdził, że "Wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego małżonków znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ, z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia".

Zdaniem Wnioskodawcy, konsekwencją tego stanowiska jest przyjęcie, że pięcioletni termin nabycia Nieruchomości należy liczyć od dnia nabycia przez Wnioskodawcę i jego małżonka Nieruchomości, tj. zawarcia Umowy Sprzedaży, co oznacza, że odpłatne zbycie (w tym sprzedaż) Nieruchomości przez Wnioskodawcę po 31 grudnia 2014 r. nie będzie stanowić "źródła przychodów" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego dochód podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od dochodów osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości i praw w nim wymienionych stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wobec powyższej regulacji prawnej stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z opisanego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonkiem nabył w 2009 r. do majątku wspólnego 2 lokale mieszkalne wraz z udziałami w częściach wspólnych budynków oraz we współwłasności nieruchomości wspólnej, udziały w lokalach nieużytkowych (piwnicach), z którymi związany jest udział w częściach wspólnych budynków oraz we współwłasności nieruchomości wspólnej oraz udziały w prawie wieczystego użytkowania gruntów (dalej: Nieruchomości). Małżonek Wnioskodawcy zmarł 22 listopada 2013 r. a spadek po nim nabył w całości Wnioskodawca.

Konieczne jest zatem ustalenie daty nabycia przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku Nieruchomości, aby stwierdzić czy ich sprzedaż po 31 grudnia 2014 r. ale przed 31 grudnia 2018 r. stanowić będzie dla Wnioskodawcy źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy dochód z tej sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.) - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 501 Kodeksu - w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej będący współwłasnością łączną trwa zatem tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym, według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Powyższe wyjaśnienie oznacza, że z chwilą śmierci jednego z małżonków posiadane przez niego udziały w majątku wspólnym wchodzą w skład masy spadkowej po tym małżonku i podlegają dziedziczeniu.

Zgodnie natomiast z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) - spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tym samym dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z analizy powyższych przepisów wynika więc, że Wnioskodawca powinien rozpoznać następujące daty nabycia opisanych we wniosku Nieruchomości:

* 7 kwietnia 2009 r. - Wnioskodawca nabył udział #189; w Nieruchomościach w wyniku zawarcia przed notariuszem umowy ustanowienia odrębnej własności lokali mieszkalnych, lokalu o przeznaczeniu innym niż mieszkalne oraz umowę sprzedaży,

* 22 listopada 2013 r. - Wnioskodawca nabył udział #189; w Nieruchomościach w spadku po zmarłym małżonku w wyniku dziedziczenia testamentowego.

Zaaprobowanie poglądu Wnioskodawcy, zgodnie z którym w całości Nieruchomości (a więc także udział #189; nabyty w spadku po zmarłym w 2013 r. małżonku) nabył w 2009 r. oznaczałoby, że nie mógłby dziedziczyć po małżonku. Wysnucie takiego wniosku stoi w sprzeczności z całokształtem regulacji dotyczących majątkowej wspólności ustawowej oraz dziedziczenia i oznaczałoby przyjęcie tezy graniczącej z "bezsensem", że śmierć małżonka będącego w ustawowej wspólności majątkowej nie ma żadnego wpływu na przysługujące mu za życia prawa majątkowe, gdyż te w pełnym zakresie przysługują pozostającemu przy życiu małżonkowi. Współwłasność - w tym także współwłasność łączna - oznacza, że własność przysługuje obojgu małżonkom. Ustaje ona jednak z chwilą śmierci jednego z małżonków, w sytuacji braku małżeńskiej umowy majątkowej, przepis prawa - art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - przesądza o tym, że udział w majątku wspólnym każdego z małżonków wynosił po #189;. To ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu. W omawianej sprawie Wnioskodawca nabył go w chwili śmierci małżonka. Dopiero od tej daty Wnioskodawca stał się właścicielem udziału #189; w Nieruchomościach. Brak jest zatem podstaw do twierdzenia, że w omawianej sprawie Wnioskodawca w 2009 r. nabył w całości Nieruchomości. Należy bowiem przyjąć dwie daty ich nabycia.

Gdyby zgodzić się z tokiem rozumowania Wnioskodawcy to niepotrzebne byłoby po pierwsze wydanie w 2014 r. przez Sad Rejonowy postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłym małżonku w tej części w jakiej postanowienie dotyczy majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską - skoro nie ma nabycia, to postanowienie o nabyciu spadku jest pozbawione najmniejszego sensu. Po drugie - idąc dalej za tokiem rozumowania Wnioskodawcy - należałoby przyjąć, że w przypadku śmierci jednego z małżonków brak jest jakichkolwiek podstaw do nabycia w spadku rzeczy i praw objętych wspólnością małżeńską, albowiem zawsze przypadną one w całości drugiemu małżonkowi a tym samym nigdy nie dziedziczyliby inni spadkobiercy. Tym samym niepotrzebny byłby w ogóle testament (jak w przypadku Wnioskodawcy), w którym spadkodawca rozporządzałby swoim majątkiem. Wreszcie takie postawienie sprawy mogłoby prowadzić do wniosku, że małżonek w ogóle nie ma prawa dysponować swoim udziałem w majątku objętym wspólnością majątkową małżeńską na wypadek swojej śmierci - a przecież tak bynajmniej nie jest. Wnioskodawca nie przyjmuje do wiadomości tego, że wspólność ustawowa ustaje z chwilą śmierci jednego z małżonków i staje się współwłasnością w częściach ułamkowych a prawa i rzeczy, w których udział miał zmarły małżonek podlegają dziedziczeniu, gdyby zmarły małżonek posiadał innych spadkobierców i nie rozporządził w testamencie swoim udziałem w majątku wspólnym, to nabyliby oni udział w Nieruchomościach wchodzących w skład wspólności ustawowej Wnioskodawcy i jego małżonka.

Powyższe argumenty Organu potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1145/11, który został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 832/12 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 29 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 1061/08, który również został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1054/09, a także najnowsze orzeczenie tego Sądu z 3 marca 2015 r., sygn. akt I SA/GL 879/14, w którym oddalono skargę podatnika.

W świetle powyższych okoliczności stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabył opisane we wniosku Nieruchomości w różnym czasie i w różny sposób, tj. 7 kwietnia 2009 r. (udział #189;) i 22 listopada 2013 r. (udział #189; w spadku po zmarłym małżonku).

Z uwagi na to, że nabycie Nieruchomości nastąpiło w odpowiednich udziałach w 2009 r. oraz w 2013 r., to pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 należy oddzielnie liczyć w stosunku do każdego udziału jaki Wnioskodawca nabył.

Ponieważ od końca roku, w którym nastąpiło nabycie w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej opisanych we wniosku Nieruchomości, a więc od końca 2009 r., pięcioletni termin o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął 31 grudnia 2014 r., to ta część przychodu uzyskana z planowanej przez Wnioskodawcę po 31 grudnia w 2014 r. sprzedaży nie będzie stanowić źródła przychodu a tym samym nie będzie podlegać w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast źródłem przychodu będzie połowa przychodu z planowanej po 31 grudnia 2014 r. a przed 31 grudnia 2018 r. sprzedaży Nieruchomości, albowiem w stosunku do tego udziału w Nieruchomości nabytego w spadku 5 letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca 2013 r., tj. roku w którym Wnioskodawca nabył udział #189; w Nieruchomości w spadku po zmarłym w 2013 r. małżonku, a to oznacza, że ww. termin upływa z dniem 31 grudnia 2018 r. Zatem dochód ze sprzedaży w ww. okresie udziału #189; w Nieruchomości podlegać powinien opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków, które zdaniem Wnioskodawcy potwierdzają jego stanowisko należy stwierdzić, że orzeczenia sądów administracyjnych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Ponadto jak zostało wskazane istnieją również orzeczenia, które potwierdzają stanowisko Organu odnośnie do kwestii nabycia w spadku po zmarłym małżonku udziału w nieruchomości wchodzącej w skład majątku dorobkowego małżonków.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.