IBPBII/2/415-1104/14/MZM - Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 17 października 2014 r. (data otrzymania 28 października 2014 r.), uzupełnionym 23 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 28 października 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z 15 grudnia 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-966/14/MZM, IBPBII/2/415-1104/14/MZM wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 23 grudnia 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości nr 1 - kamienicy nabytej 2 sierpnia 2002 r. aktem notarialnym. Kamienica ta od daty nabycia jest podnajmowana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej - lokale mieszkalne i na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą.

Ponadto Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości nr 2. Przy czym działka została nabyta 30 kwietnia 1977 r. i na jej terenie powstał wielorodzinny budynek mieszkalny z mieszkaniami przeznaczonymi na wynajem. Decyzja Urzędu Miasta o pozwoleniu na użytkowanie tego budynku została wydana 11 lipca 2002 r.

W związku z wyżej opisaną inwestycją Wnioskodawca dokonywał odliczeń w ramach tzw. ulgi na wynajem zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001 r. Okres wynajmu lokali znajdujących się w tym budynku przekracza już 10 lat.

Wnioskodawca rozliczał się z uzyskiwanych przychodów z najmu poza działalnością gospodarczą (art. 10. ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) według zasad ogólnych, tj. dochody opodatkowywał według skali podatkowej.

Ponadto Wnioskodawca uznał powyższe nieruchomości za środki trwałe i naliczał odpisy amortyzacyjne w koszty najmu z uwzględnieniem braku amortyzacji od tej części wartości budynku odliczonej tytułem ulgi związanej z budową mieszkań na wynajem.

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać kamienicę oraz budynek mieszkalny, którego jest współwłaścicielem.

Wnioskodawca podkreśla, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, dotyczącym nieruchomości nr 2 upłynęło 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną sprzedażą wymienionych wcześniej nieruchomości Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych wynikający z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają zastosowanie do odpłatnego zbycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Ustawodawca w art. 10 wymienia różne źródła przychodów w tym między innymi:

* pozarolniczą działalność gospodarczą,

* najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze (...).

Źródłem przychodów Wnioskodawcy był najem własnych nieruchomości. Biorąc pod uwagę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jest wyłączone ze źródła przychodów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej oraz następuje po upływie 5-ciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Wnioskodawca uważa, że żaden z dwóch wymienionych tu warunków nie występuje, w związku z czym zbycie opisanej wcześniej nieruchomości nie będzie objęte podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości nr 2. Ocena stanowiska w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości nr 1 została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001 r. - podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz art. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku.

Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przesłanki utraty prawa do ww. ulgi określał przepis zawarty w art. 26 ust. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001 r.

Obecnie kwestię tę reguluje art. 7 ust. 14 i 14a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956).

Zgodnie z art. 7 ust. 14 ustawy - podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym:

- są obowiązani doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 14a ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw - dziesięcioletni okres, o którym mowa w ust. 14:

W myśl art. 7 ust. 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw - jeżeli podatnik korzystał z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem oraz na zakup działki pod budowę tego budynku i zbył działkę lub budynek, jego część lub lokal (lokale) przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wybudowanie, przychód uzyskany z tego zbycia podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. w związku z art. 7 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588).

Stosownie do art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. - przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. W myśl ust. 2 - podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

W myśl ust. 2a - zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskanych ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Z treści wskazanych przepisów wynika, że obowiązek doliczenia do dochodu kwoty uprzednio odliczonej powstaje w każdym przypadku, gdy zbycie nastąpiło przed upływem 10 lat od końca roku podatkowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń. Natomiast w przypadku, gdy przedmiotem zbycia jest działka lub udział we współwłasności działki okres dziesięcioletni liczy się od końca roku, w którym nastąpiło ich nabycie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości nr 2 - wielorodzinnego budynku mieszkalnego z mieszkaniami przeznaczonymi na wynajem. Wnioskodawca zaznaczył, że rozliczał się z uzyskiwanych przychodów z najmu poza działalnością gospodarczą, według zasad ogólnych. Wnioskodawca dokonywał odliczeń w ramach tzw. ulgi na wynajem zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001 r.

Wnioskodawca wskazał, że decyzję o pozwoleniu na użytkowanie nieruchomości nr 2 wydano 11 lipca 2002 r. i okres wynajmu lokali znajdujących się w tym budynku przekracza już 10 lat.

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. nieruchomość.

Kwestią wątpliwą dla Wnioskodawcy jest ustalenie czy z planowanej sprzedaży nieruchomości nr 2 będzie zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych wynikający z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że z treści wskazanych wyżej przepisów wynikają nie tylko przesłanki utraty prawa do ulgi na wynajem i warunki jej zwrotu, ale także zasady, na jakich dokonuje się opodatkowania przychodu ze zbycia działki, budynku, jego części lub lokalu. Stanowi o tym art. 7 ust. 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r.

Regulacje dotyczące warunków sprzedaży lokali objętych ulgą na wynajem mają charakter lex specialis w stosunku do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ stanowią o innym terminie, po upływie którego nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tymczasem z art. 7 ust. 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. wynika, że dopiero jeśli zbycie nastąpi po upływie 10 lat licząc od końca roku, w którym miało miejsce wybudowanie, to przychód z odpłatnego zbycia nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. W rozpatrywanej sprawie wybudowanie rozumiane jako udokumentowane zakończenie procesu budowy miało miejsce w 2002 r. W tej dacie zostało bowiem wydane pozwolenie na użytkowanie budynku.

Zatem planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości nr 2 nie będzie podlegać opodatkowaniu nie z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz ze względu na to, że Wnioskodawca zamierza zbyć budynek po upływie 10 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wybudowanie. Dodatkowym warunkiem o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wymóg aby odpłatne zbycie nie następowało w wykonaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawca deklaruje, że najem lokali nie stanowił dla niego działalności gospodarczej. Skoro tak, to odpłatne ich zbycie nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Jeśli zatem Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, której przedmiotem jest obrót nieruchomościami, to istotnie, nie została spełniona druga przesłanka (obok terminu zbycia), od której uzależnione jest powstanie źródła przychodu z odpłatnego zbycia.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że okres 10-letniej karencji rozpoczyna się od końca roku podatkowego, w którym wydano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku, gdyż wtedy doszło do udokumentowanego wybudowania budynku. Tym samym planowana sprzedaż lokali mieszkalnych mieszczących się w nieruchomości nr 2 nie będzie skutkowała powstaniem źródła przychodu, ponieważ sprzedaż ta nastąpi po upływie 10 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym Wnioskodawca zakończył budowę budynku, w stosunku do którego korzystał z ulgi na wynajem. Skoro odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, bo lokale nie były składnikami tej działalności, to nie ma mowy o przychodzie, o którym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.