IBPBII/2/415-1079/12/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 8 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu udokumentowania wydatków na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 sierpnia 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu udokumentowania wydatków na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w lutym 2007 r. uzyskał przychód ze zbycia własności mieszkania nabytego w 2003 r. W ustawowym terminie złożył oświadczenie o zamiarze wydatkowania środków na wskazane w ustawie cele w ciągu dwóch lat od zbycia nieruchomości, z zamiarem spełnienia warunków koniecznych do zwolnienia przychodów ze zbycia nieruchomości od podatku dochodowego. W tym okresie dwóch lat (do lutego 2009 r.) dokonał szeregu inwestycji mieszkaniowych, w tym nabył na współwłasność i rozpoczął remont innej nieruchomości mieszkaniowej, w której wraz z rodziną zamieszkał, wydatkując środki uzyskane uprzednio z transakcji w lutym 2007 r.

Inwestycję na własne potrzeby mieszkaniowe prowadził we własnym zakresie, korzystając z pomocy rodziny i innych podwykonawców. Sposób prowadzenia tej inwestycji był determinowany i ograniczony własnymi zasobami czasu - wnioskodawca był i jest intensywnie aktywny zawodowo w branży biegunowo odmiennej od budowlanej. Mając ograniczone możliwości czasowe, ale przede wszystkim niewielką wiedzę i rozeznanie jak należy prowadzić kompleksowy remont domu, niektóre wydatki dokonywane w tym czasie były przez osoby trzecie działające we własnym imieniu, ale na zlecenie wnioskodawcy w oparciu o powierzone przez niego własne środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży mieszkania. Dotyczy to w szczególności specjalistycznych materiałów i usług, do których nabycia wskazane jest posiadanie rozeznania i fachowej wiedzy. Przykładem takich materiałów jest zakup balustrad tarasowych, balkonowych i wykończenia schodów. Przy dokonywaniu tych zakupów, wykonujący dyspozycje wnioskodawcy byli w stanie wynegocjować rabaty korzystniejsze od tych, które mógłby wnioskodawca otrzymać osobiście dokonując zakupu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody ze zbycia mieszkania wydatkowane przez wnioskodawcę w okresie dwóch lat od sprzedaży na przebudowę, remont i modernizację domu mieszkalnego spełniają kryteria kwalifikujące do zwolnienia przedmiotowego wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych także wtedy, gdy wydatkował je w ten sposób, że powierzał pieniądze na ściśle określony jego cel inwestycyjno-mieszkaniowy osobom trzecim, które następnie w oparciu o te powierzone środki nabywały materiały i posługując się swoją fachową wiedzą realizowały inwestycję mieszkaniową wnioskodawcy.

Zdaniem wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie powyżej jest twierdząca, tzn. przychody ze zbycia mieszkania wydatkowane przez niego w okresie dwóch lat od sprzedaży na przebudowę, remont i modernizację domu mieszkalnego spełniają kryteria kwalifikujące do zwolnienia przedmiotowego wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych także wtedy, gdy wydatkował je w ten sposób, że powierzał pieniądze na ściśle określony swój cel inwestycyjno-mieszkaniowy osobom trzecim, które następnie w oparciu o te powierzone środki nabywały materiały.

Ustawodawca nie ograniczył bowiem (poza ust. 2 art. 21 ustawy) sposobu wydatkowania środków. Nie wprowadził w tym przepisie szczególnych obostrzeń, w tym nie zastrzegł, że aby wydatek mógł kwalifikować do zwolnienia powinien być poniesiony osobiście przez podatnika na rzecz sprzedawcy i odpowiednio udokumentowany fakturą VAT wystawioną na podatnika. Gdyby taka bowiem była intencja ustawodawcy, stosowny zapis znalazłby się w przepisach, tak jak to miało miejsce w przypadku tzw. ulg mieszkaniowych czy wydatków na internet. Brak szczególnych obostrzeń ustawowych oznacza, że sformułowanie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych " (...) przychody (...) w części wydatkowanej (...) na przebudowę, remont lub modernizację" należy interpretować wg ogólnych reguł języka polskiego. Czasownik "wydatkować" leksykalnie nierozerwalnie związany ze związkiem frazeologicznym "w części wydatkowanej" oznacza tyle co "wydać, wydawać pieniądze na jakiś cel", a przenośnie: "zużyć, zużywać" (Słownik Języka Polskiego PWN). To z kolei oznacza, że każdy wydatek na stosowne cele, o ile dla celów podatkowych zostanie wykazany co do rodzaju, przeznaczenia i wysokości, powinien kwalifikować do zwolnienia przedmiotowego. Nie ma przy tym znaczenia czy wydatkując środki podatnik nawiąże bezpośrednią relację ze sprzedawcą, czy też posłuży się pośrednikiem. Dla celów podatkowych, udokumentowanie wydatku może mieć miejsce poprzez każdy dowód przekazania kwoty na określony cel na rzecz podmiotu pośredniczącego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca w 2003 r. nabył lokal mieszkalny, który przed upływem 5 lat tj. w lutym 2007 r. sprzedał. W ustawowym terminie złożył oświadczenie o zamiarze wydatkowania środków w ciągu dwóch lat od zbycia nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. W tym okresie m.in. wnioskodawca nabył na współwłasność i rozpoczął przebudowę, remont i modernizację domu mieszkalnego.

Od 1 stycznia 2007 r. zmieniły się zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Jednakże w myśl art. 28 ust. 2a zasada, o której mowa w wyżej cytowanym ust. 2 tegoż artykułu, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej transakcji złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Zgodnie natomiast z art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub lit. e, podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

Wśród celów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy wymienia:

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) wyłącznie na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Jednym z celów mieszkaniowych przewidzianych w ww. przepisie jest przeznaczenie przychodu ze sprzedaży nieruchomości na przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego. Przy czym przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ww. ustawy).

W tym miejscu należy wyjaśnić wnioskodawcy, iż przy interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulującego zwolnienie podatkowe stosuje się wykładnię językową. Stąd też oceniając ciążące na podatniku obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie czyli w niniejszej sprawie literalne brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww. ustawy. W przepisie tym ustawodawca w sposób kompleksowy wskazał, na jakie cele mieszkaniowe musi zostać przeznaczony przychód ze sprzedaży nieruchomości, aby podatnik mógł wywodzić prawo do skorzystania z tegoż zwolnienia. W tym przypadku jest bez znaczenia powoływanie się na fakt, że sformułowanie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych " (...) przychody (...) w części wydatkowanej (...) na przebudowę, remont lub modernizację" należy interpretować według ogólnych reguł języka polskiego, gdyż Organ w żadnym wypadku nie neguje w jaki sposób należy rozumować znaczenie wyrazu "wydatkować".

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Co prawda ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł obostrzeń ani zapisu co do sposobu dokumentowania wydatkowania środków ze sprzedaży i nie zastrzegł, że aby wydatek mógł kwalifikować się do zwolnienia powinien być poniesiony osobiście przez podatnika na rzecz sprzedawcy i odpowiednio udokumentowany fakturą VAT. Nie mniej w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skoro wnioskodawca zamierzał skorzystać ze zwolnienia winien liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego uprawniony jest żądać od podatników udowodnienia poniesionych wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób nie budzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł tj. czy środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego faktycznie przeznaczone zostały przez podatnika na cele mieszkaniowe, czy też wydatki na cele mieszkaniowe poczynione zostały z innych źródeł, czy też przez inne osoby. Takimi dokumentami mogą być m.in. rachunki, faktury VAT, umowy, bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić. Oznacza to dla wnioskodawcy, że pomimo iż realizowana przez niego inwestycja mieszkaniowa zawarta jest w katalogu zwolnień podatkowych zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww. ustawy, to taka realizacja inwestycji jeszcze nie przesądza o nabyciu przez wnioskodawcę prawa do zwolnienia przychodu od opodatkowania, gdyż na wnioskodawcy ciążył jeszcze obowiązek należytego udokumentowania kiedy i w jakiej wysokości wnioskodawca poniósł wydatki na przebudowę, remont i modernizację domu mieszkalnego. Samo podnoszenie argumentu wydatkowania środków pieniężnych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na realizację celu mieszkaniowego zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niewystarczające. Z punktu wiedzenia prawa istotne będzie czy taka okoliczność znajduje potwierdzenie w dowodach. W niniejszej sprawie nie znajduje, skoro wnioskodawca może legitymować się dowodami, z których wynikać będzie jedynie, że zapłaty za faktury i rachunki dokonywały osoby trzecie. Takie dowody wskazują, że to nie wnioskodawca dokonywał zakupów i nie dają podstaw do przyjęcia, że zakupy finansowane były środkami ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca istotnie nie musiał osobiście wybierać balustrad tarasowych, balkonowych ani wykończenia schodów, mogły to za niego zrobić inne osoby, jednakże z dowodów zakupu towarów i usług przez te osoby winno jednoznacznie wynikać na czyją rzecz były zakupy. Tymczasem w niniejszej sprawie z dowodów zakupu bezspornie nie wynika, że były one dokonywane na rzecz wnioskodawcy, lecz wynika, że były one dokonywane na rzecz tych osób trzecich. Przedłożenie zatem takich dowodów na potwierdzenie sposobu wydatkowania środków ze sprzedaży nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia w zakresie tego wydatkowania przychodu ze sprzedaży.

Reasumując, wśród katalogu wydatków na własne cele mieszkaniowe ustawodawca wymienia przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego. Dlatego też przeznaczenie przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w ciągu dwóch lat od dnia sprzedaży na przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego spełnia kryteria kwalifikujące do ulgi. Jednakże istotne z punktu wiedzenia prawa jest również właściwe udokumentowanie przez wnioskodawcę ponoszonych wydatków. Dowody zakupu towarów i usług wystawione na osoby trzecie dowodem wystarczającym do uznania prawa do zwolnienia nie są.

W tym stanie rzeczy stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.