IBPBII/2/415-1062/10/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 6 października 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości (działek) - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 października 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości (działek).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od 1980 r. do 2000 r. wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim. W dniu 10 września 1998 r. wnioskodawczyni wraz z mężem kupiła działkę, która stała się majątkiem wspólnym i dorobkiem całego życia małżonków. Przedmiotowa działka o powierzchni 4074 m² składała się z dwóch działek: działki 330/4 o powierzchni 19,8 a (grunty orne 11,24 a i tereny mieszkaniowe 8,56 a) i działki 330/5 (grunty orne 20,94 a).

W dniu 25 lutego 2000 r. Sąd Okręgowy orzekł rozwód małżonków bez podziału majątku. Rozwód został orzeczony z winy męża wnioskodawczyni. Od 2000 r. dzieci i dorobek majątkowy były utrzymywane przez wnioskodawczynię. Koszty utrzymania nieruchomości również ponosiła wnioskodawczyni.

W dniu 17 grudnia 2008 r. zmarł mąż wnioskodawczyni. Miał on dwóch synów z małżeństwa z wnioskodawczynią oraz jednego małoletniego syna z drugiego małżeństwa. Dzieci stały się spadkobiercami po zmarłym ojcu.

W dniu 11 maja 2009 r. Sąd Rejonowy w sprawie o stwierdzenie nabycia spadku, dział spadku i podział majątku wspólnego postanowił, że spadek po zmarłym w dniu 17 grudnia 2008 r. byłym mężu wnioskodawczyni, na podstawie ustawy nabyli wprost dwaj synowie oraz z dobrodziejstwem inwentarza trzeci małoletni syn, wszyscy po 1/3 części. Strony zawarły następującej treści ugodę:

Ponadto dwaj synowie wnioskodawczyni zrzekli się po 1/3 części spadku na rzecz wnioskodawczyni, a małoletni otrzymał 20 000 zł na konto przedstawiciela ustawowego. Od 20 000 zł został odprowadzony podatek w wysokości 2%, czyli 400 zł do urzędu skarbowego. Pieniądze na spłatę pochodziły z pożyczki pieniężnej w wysokości 16 068 zł, zaciągniętej przez jednego z synów wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie posiadała bowiem zdolności kredytowej, a wyznaczony został termin spłaty małoletniego podczas gdy działka nie znalazła jeszcze nowego nabywcy i wnioskodawczyni nie miała takiej sumy pieniędzy. Resztę, do 20 000 zł wnioskodawczyni dopłaciła z poprzedniej pożyczki, którą zaciągnęła na śmierć byłego męża. Wnioskodawczyni wskazała, że spłaciła synowi pożyczkę wraz z odsetkami i posiada na to dokumenty, gdyż sprzedała działkę. Sprzedaż działki odbyła się 25 sierpnia 2010 r., za kwotę 130 000 zł, z czego działka 330/4 została sprzedana za kwotę 80 000 zł a działka 330/5 za kwotę 50 000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem wnioskodawczyni, sprzedaż działki nie podlega opodatkowaniu, ponieważ chce ona przeznaczyć całość środków na cele mieszkaniowe a nie wprowadzać pieniędzy do obiegu. Obecnie wnioskodawczyni mieszka z synem, gdyż nie posiada w ogóle majątku.

Wnioskodawczyni uważa, że była właścicielką przedmiotowej nieruchomości przez 12 lat i to ona płaciła podatki za nią, gdyż jej były mąż zostawił to bez żadnych roszczeń.

Wnioskodawczyni wskazała, że został zaciągnięty kredyt na spłatę małoletniego i od tego też zapłaciła podatek. Kiedy wnioskodawczyni zakupi swoje mieszkanie, to też zapłaci podatek od wzbogacenia. Pieniądze będą zatem przeznaczone na podatki, pomimo że wnioskodawczyni nieruchomość posiadała powyżej 5 lat i nigdy nie chciała na niej zarobić. Sytuacja taka została spowodowana tym, że były mąż wnioskodawczyni zmarł a ona żeby spłacić małoletniego i wyjść z długów musiała sprzedać nieruchomość.

Wnioskodawczyni wskazała, że w latach 2007-2008 nie obowiązywała wprawdzie ulga mieszkaniowa, ale ona nie była spadkobierczynią. Sprzedaży dokonała dopiero w 2010 r., gdy już powróciła ww. ulga. Skoro postanowienie sądu było z 2009 r., to w ocenie wnioskodawczyni może ona skorzystać z ulgi na cele mieszkaniowe.

Na działce 330/4 była rozpoczęta budowa domu (fundament i ściany), ponieważ miała 8 arów części budowlanej a reszta to były grunty orne. Działka 330/5 również stanowiła grunty orne.

Cena sprzedaży nieruchomości została obniżona, ponieważ każdemu potencjalnemu nabywcy przeszkadzały fundamenty znajdujące się na działce.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z powyższego wynika, iż w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia lub wybudowania, aby ustalić czy powstało źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy oraz jakie brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym jakie ulgi będą miały zastosowanie w przypadku odpłatnego zbycia tych nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.

Wnioskodawczyni wskazała, że wraz z mężem w 1998 r. kupiła działkę, na której następnie rozpoczęto budowę domu. W 2000 r. orzeczony został rozwód małżonków bez podziału majątku. Natomiast w dniu 17 grudnia 2008 r. były mąż wnioskodawczyni zmarł. Spadkobiercami po nim zostali dwaj synowie wnioskodawczyni oraz małoletni syn byłego męża z drugiego małżeństwa, wszyscy po 1/3 części.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 tej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Jest to ich majątek wspólny. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, iż niemożliwym jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa). Ponadto stosownie do art. 35 Kodeksu żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może żądać podziału majątku wspólnego, nie może również rozporządzać swymi prawami do udziału w majątku wspólnym, który po ustaniu wspólności mu przypadnie.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie współwłasności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek całkowitego lub częściowego ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków lub też ogłoszenia upadłości jednego z małżonków.

Od chwili ustania jak i wyłączenia wspólności ustawowej, do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 46 Kodeksu). Stosownie do treści art. 43 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego domniemuje się, iż oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zgodnie z powyższym należy stwierdzić, że z dniem 25 lutego 2000 r. a więc z dniem ustania małżeństwa ustała wspólność majątkowa między małżonkami a współwłasność łączna majątku stała się współwłasnością w częściach ułamkowych. Innymi słowy, w dniu 25 lutego 2000 r. wnioskodawczyni była właścicielką wynoszącego #189; udziału w nieruchomości, a więc w każdej z działek, które składały się na tę nieruchomość.

Udział ten wnioskodawczyni nabyła w 1998 r. Pozostały udział należał do byłego męża wnioskodawczyni. Ponieważ wnioskodawczyni nie była spadkobierczynią byłego męża, to jego udział w nieruchomości nabyli w spadku trzej synowie męża, w tym jeden małoletni. Po śmierci byłego męża wnioskodawczyni stała się więc współwłaścicielką przedmiotowej działki łącznie ze spadkobiercami byłego męża.

Z dalszej części opisu stanu faktycznego wynika, że w 2009 r. wnioskodawczyni i spadkobiercy jej byłego męża dokonali działu spadku oraz zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości w ten sposób, że nieruchomość stała się wyłączną własnością wnioskodawczyni z obowiązkiem spłaty 20 000 zł na rzecz małoletniego. Natomiast dwaj synowie wnioskodawczyni zrzekli się spadku na rzecz wnioskodawczyni.

Zauważyć zatem należy, że zniesienie współwłasności kształtuje nowy stan prawny, powodując powstanie prawa własności każdego ze współwłaścicieli lub prawo współwłaściciela do przyznanej mu całej rzeczy.

W myśl art. 211 i 212 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

W rezultacie dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy (nieruchomości) w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy, tzn. tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności. Wszelkie bowiem przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością).

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że w wyniku zniesienia współwłasności wnioskodawczyni w 2009 r. nabyła wynoszący #189; udział w przedmiotowej nieruchomości stając się tym samym jedynym jej właścicielem.

Podsumowując, wynoszący #189; udział w nieruchomości składającej się z dwóch działek wnioskodawczyni nabyła w 1998 r., natomiast pozostały udział w 2009 r. Oznacza to, że w dniu 25 sierpnia 2010 r. wnioskodawczyni dokonała sprzedaży nieruchomości (działek), w których udziały nabyła w różnym czasie i w różny sposób, tj. w 1998 r. (nabycie pierwotne) oraz w 2009 r. (nabycie w drodze zniesienia współwłasności). Wbrew zatem twierdzeniu wnioskodawczyni nie była ona właścicielką sprzedanej w 2010 r. nieruchomości przez ponad 12 lat. Właścicielką wynoszącego #189; udziału w tej nieruchomości wnioskodawczyni stała się bowiem dopiero w 2009 r. Jedynie wynoszący #189; udział w nieruchomości należał do niej od 1998 r., a więc ponad 12 lat. Co istotne, fakt że wnioskodawczyni była w posiadaniu całej nieruchomości od 12 lat i od całej nieruchomości płaciła podatek od nieruchomości - nie czyni z niej właściciela w świetle prawa cywilnego. Właścicielem całej nieruchomości została dopiero w 2009 r., a więc do tego czasu dysponowała jedynie prawem współwłasności.

Zatem #189; przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości nie będzie w ogóle stanowiła źródła przychodu z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast #189; uzyskanego przychodu będzie podlegała opodatkowaniu według zasad obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady mają zastosowanie do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Podstawą obliczenia podatku, zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Natomiast kosztem odpłatnego zbycia są wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo - skutkowy.

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że jeśli wnioskodawczyni poniosła tego rodzaju koszty, to koszty te dotyczą sprzedaży dwóch działek, które w #189; części nabyła w 1998 r. oraz w #189; części w 2009 r. Jak już wyżej wyjaśniono opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega wyłącznie część nabyta w 2009 r. W związku z tym #189; przychodu podlegająca opodatkowaniu może zostać obniżona wyłącznie o #189; poniesionych przez wnioskodawczynię kosztów odpłatnego zbycia.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Z treści art. 22 ust. 6e ww. ustawy wynika, iż wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z powyższego, #189; przychodu uzyskanego ze sprzedaży dwóch działek stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód z odpłatnego zbycia stanowić będzie dla wnioskodawczyni #189; wartości sprzedanych nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży (o ile odpowiada wartości rynkowej) pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia tj. opłaty związane ze sprzedażą tej części nieruchomości, jeśli wnioskodawczyni takie wydatki poniosła. Od tak obliczonego przychodu należy odjąć koszty uzyskania przychodu. Różnica stanowi dochód do opodatkowania.

Stosownie do powołanych przepisów do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy zaliczane są:

* udokumentowane koszty nabycia,

* udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości.

W świetle powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w 2009 r. w drodze odpłatnego zniesienia współwłasności, kosztem uzyskania przychodu może być m.in. kwota faktycznej spłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli (w przedmiotowym przypadku na rzecz małoletniego), ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak pod warunkiem, że została prawidłowo udokumentowana. Podatnik chcący pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód o dokonaną na rzecz pozostałych współwłaścicieli spłatę musi zadbać o to, aby spłata ta była w sposób prawidłowy udokumentowana. Oznacza to, że podatnik powinien posiadać dokumenty, na podstawie których będzie w stanie udowodnić w jakiej wysokości oraz kiedy dokonał spłaty, a także to, że właśnie on tej spłaty dokonał. Na podatniku spoczywa bowiem obowiązek udowodnienia, że poniósł wydatek na spłatę pozostałych współwłaścicieli skoro chce go zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi bowiem, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych mogą być tylko prawidłowo udokumentowane koszty nabycia. Prawidłowe udokumentowanie polega m.in. na wykazaniu kto, kiedy i w jakiej wysokości poniósł wydatek. Podatnik winien zatem wykazać w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatkowanie środków na spłatę współwłaścicieli nieruchomości.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni wynoszący #189; udział w przedmiotowych nieruchomościach nabyła w wyniku zniesienia współwłasności i została zobowiązana do spłaty 20 000 zł na rzecz małoletniego. Pieniądze na spłatę pochodziły z pożyczki pieniężnej w wysokości 16 068 zł, zaciągniętej przez jednego z synów wnioskodawczyni. Resztę kwoty, do 20 000 zł wnioskodawczyni dopłaciła z poprzedniej pożyczki, którą zaciągnęła w związku ze śmiercią byłego męża. Wnioskodawczyni wskazała, że spłaciła synowi pożyczkę wraz z odsetkami i posiada na to dokumenty, gdyż sprzedała działkę.

Stwierdzić zatem należy, iż jeśli wnioskodawczyni na podstawie dokumentów będzie w stanie udowodnić, że to ona faktycznie dokonała spłaty małoletniego (niezależnie od tego skąd pozyskała na ten cel środki), tzn. jeśli z dokumentów będzie wynikało, że wnioskodawczyni z własnego konta bankowego przelała środki na rzecz małoletniego bądź dokonała przekazania środków na jego rzecz przekazem pocztowym, bądź przekazała środki osobiście przedstawicielowi małoletniego za pokwitowaniem, to w przypadku odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w 2009 r. kosztem uzyskania przychodu może być kwota spłaty dokonana na rzecz małoletniego.

Jeśli natomiast z dokumentów będzie wynikało, że spłaty małoletniego nie dokonała wnioskodawczyni, ale jeden z jej synów, który zaciągnął na ten cel pożyczkę a następnie za pośrednictwem swojego rachunku przekazał pełną kwotę środków małoletniemu, to kwota spłaty, dokonana na rzecz małoletniego dotycząca części nieruchomości nabytej w 2009 r. nie może w całości stanowić kosztu nabycia zbytego udziału w nieruchomości. W takim przypadku, to nie wnioskodawczyni dokonała spłaty, ale jej syn. Wnioskodawczyni dokonała natomiast wyłącznie zwrotu synowi zaciągniętej przez niego pożyczki. Istotne jest zatem kto w świetle dokumentów faktycznie przekazał spłatę na rzecz małoletniego.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi #189; przychodu uzyskanego ze sprzedaży dwóch działek. Opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym podlega dochód, który stanowi #189; wartości sprzedanych działek pomniejszoną o #189; kosztów odpłatnego zbycia oraz o koszty uzyskania przychodu, które proporcjonalnie przypadają na sprzedane działki. Do kosztów takich wnioskodawczyni może zaliczyć kwotę spłaty, ale tylko wówczas jeśli z dokumentów wynika, że to faktycznie ona dokonała tej spłaty.

W związku z tym, że nabycie przedmiotowego udziału w działkach miało miejsce w 2009 r., to dochód uzyskany ze sprzedaży tego udziału odpowiadający właśnie udziałowi nabytemu przez wnioskodawczynię w 2009 r. w wyniku zniesienia współwłasności może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, jeśli wnioskodawczyni weźmie pod uwagę brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 i przeznaczy uzyskane środki na jeden z celów mieszkaniowych enumeratywnie wymienionych w tym przepisie. O możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie decyduje jednak, jak wskazała wnioskodawczyni fakt sprzedaży nieruchomości w 2010 r., ale fakt nabycia udziału w przedmiotowych działkach w 2009 r.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia dochodu od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne w związku z tym tylko realizacja jednego z powyższych celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw.

Przy czym powołany przepis nie ogranicza ilościowo możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Tym samym, możliwe jest skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia z tytułu poniesienia (w ustawowym terminie) więcej niż jednego wydatku na własne cele mieszkaniowe pod warunkiem, że będą to cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy.

W myśl ust. 26 ww. art. 21 przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast ust. 28 tegoż artykułu stanowi, iż za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy). Innymi słowy przepis ten zapobiega podwójnemu odliczaniu tych samych wydatków.

Natomiast w przypadku niewypełnienia powyższych warunków zwolnienia, podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa powyżej i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę. Odsetki te są naliczane od następnego dnia po upływie 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, za który składane jest zeznanie do dnia zapłaty podatku (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

W oparciu o stan faktyczny sprawy oraz biorąc pod uwagę brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 stwierdzić należy, iż wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w działkach, nabytego w 2009 r. w drodze zniesienia współwłasności, jeżeli środki tak uzyskane przeznaczy na cele mieszkaniowe enumeratywnie wymienione w tym przepisie, czyli m.in. na nabycie budynku, lub lokalu stanowiącego jej własność lub współwłasność lub do którego wnioskodawczyni przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Reasumując stwierdzić należy, iż wnioskodawczyni udziały w przedmiotowej nieruchomości (działkach) nabyła odpowiednio w #189; części w 1998 r. na zasadzie wspólności małżeńskiej ustawowej oraz w #189; części w 2009 r. w wyniku zniesienia współwłasności. Ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto #189; część na zasadzie wspólności ustawowej, a więc od końca 1988 r. minęło pięć lat, to ta część przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym nie będzie podlegała w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziału w ww. nieruchomościach nabytego w drodze zniesienia współwłasności w 2009 r. będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Jeżeli jednak uzyskane, ze sprzedaży tego udziału środki wnioskodawczyni przeznaczy na cele mieszkaniowe enumeratywnie wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to dochód w wysokości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia, objęty zostanie zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w 2009 r. zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe wnioskodawczyni, to uzyskany dochód w całości może korzystać ze zwolnienia.

Tym samym nie można było potwierdzić stanowiska wnioskodawczyni, iż sprzedaż działek nie podlega opodatkowaniu. Jak zostało bowiem już wskazane opodatkowaniu podlega #189; przychodu uzyskanego ze sprzedaży działek, odpowiadająca udziałowi nabytemu w 2009 r. w wyniku zniesienia współwłasności. Jeśli jednak wnioskodawczyni spełni warunki uprawniające ją do zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to dochód z odpłatnego zbycia będzie zwolniony z opodatkowania. Jeżeli całość przychodu ze zbycia udziału nabytego w 2009 r. przeznaczy na własne cele mieszkaniowe to nie będzie zobowiązana do płacenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaż przedmiotowych działek.

Ponadto podkreślić należy, że rozpatrując skutki podatkowe w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości nie ma znaczenia, kto opłacał podatek od zbywanej nieruchomości oraz powód, dla którego wnioskodawczyni zdecydowała się sprzedać nieruchomość. Powyższe okoliczności nie wpływają także na możliwość skorzystania bądź nie przez wnioskodawczynię ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym fakt, że to wnioskodawczyni płaciła podatki od zbytej nieruchomości oraz przyczyna sprzedaży działek pozostają w przedmiotowej sprawie bez znaczenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.