IBPBII/2/415-1039/12/MMa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 31 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 16 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaż nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 31 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaż nieruchomości.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 4 października 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-1039/12/MMa wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 16 października 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nabył na współwłasność z bratem nieruchomość. Nabycie nastąpiło w drodze umowy o dział spadku i zniesienia współwłasności w dniu 26 lipca 1996 r. w ten sposób, że wnioskodawca wraz z bratem nabyli na współwłasność, po połowie nieruchomość o pow. 2,7884 ha. Spadkodawca zmarł w dniu 10 października 1973 r. W dniu 7 maja 2009 r. aktem notarialnym zniesiono współwłasność i podatnik proporcjonalnie do posiadanego udziału stał się wyłącznym właścicielem działki o powierzchni 1,3942 ha. Wartość nieruchomości będącej przedmiotem zniesienia współwłasności na dzień zniesienia wynosiła około 2.200.000 zł. Wartość działki o powierzchni 1,3942 ha jaką otrzymał wnioskodawca oraz działki jaką otrzymał brat wnioskodawcy była równoważna. Wnioskodawca wskazuje, iż można założyć hipotetycznie, że gdyby grunt był niezabudowany jego wartość byłaby niższa. Dla potrzeb interpretacji wnioskodawca wskazał, że byłaby niższa o około 40%. Nakłady wnioskodawca ponosił w czasie trwania współwłasności z własnych środków, a obecnie przynależą one do gruntów, których wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem.

Wnioskodawca indywidualnie w 2006 r. na nabytych w drodze spadku gruntach (które w wyniku zniesienia współwłasności przypadły jemu) rozpoczął na podstawie decyzji Starosty budowę zespołu obiektów w zabudowie zagrodowej składającej się z budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego i budynku inwentarskiego wraz z budową gnojowni, dwóch szczelnych zbiorników wybieralnych oraz przyłączy kanalizacyjnych i przyłącza wodociągowego do istniejącej studni. Podatnik w 2011 r. zakończył budowę budynku mieszkalnego (decyzja - pozwolenie na użytkowanie z dnia 20 kwietnia 2011 r.), natomiast w budowie pozostają budynek gospodarczy oraz inwentarski. W części budynku mieszkalnego wnioskodawca prowadzi gospodarstwo agroturystyczne, natomiast część wydzierżawia w ramach najmu prywatnego. Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowej nieruchomości do działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza w 2012 r. sprzedać przedmiotową nieruchomość w całości wraz z zabudowaniami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiła źródła przychodów podlegających opodatkowaniu w związku z tym, że została nabyta przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zdaniem wnioskodawcy, przedmiotowa sprzedaż w całości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nabycie nieruchomości nastąpiło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Nieruchomość wnioskodawca nabył w 1996 r. Wprawdzie było to nabycie w ramach współwłasności, jednak w wyniku zniesienia współwłasności w 2009 r. wnioskodawca objął powierzchnię odpowiadającą posiadanemu udziałowi. Na upływ 5 letniego terminu zdaniem wnioskodawcy nie ma wpływu to, że wybudowanie budynku mieszkalnego miało miejsce w 2011 r. (w dniu 20 kwietnia 2011 r. oddał budynek do użytkowania). W opinii wnioskodawcy budynek wraz z gruntem stanowią jeden przedmiot własności i dlatego nie należy oddzielać nabycia gruntu oraz wybudowania budynku mieszkalnego w celu ustalenia pięcioletniego okresu, od którego należy liczyć bieg terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Termin ten powinien być liczony od daty nabycia własności gruntu, natomiast data wybudowania na nim budynku, trwale związanego z gruntem, nie powinna mieć znaczenia, ponieważ budynki nie stanowią odrębnego od gruntu przedmiotu własności. Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołuje interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 czerwca 2010 r. Znak: IBPBII/2/415-281/10/MMa. Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu). Zatem w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu czyli 1996 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że w dniu 10 października 1973 r. zmarł spadkodawca, po którym wnioskodawca nabył udział w nieruchomości gruntowej o powierzchni 2,7884 ha. Następnie w dniu 26 lipca 1996 r. dokonano działu spadku i zniesienia współwłasności w wyniku którego wnioskodawca stał się właścicielem udziału #189; w przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca wskazał, że od 2006 r. ponosił nakłady na ww. nieruchomości. W dniu 7 maja 2009 r. aktem notarialnym dokonano zniesienia współwłasności, w wyniku którego wnioskodawca stał się właścicielem działki o powierzchni 1,3942 ha. Wnioskodawca wskazał, że wartość działki o powierzchni 2,7884 ha przed dokonaniem działu spadku wynosiła 2.200.000 zł.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości. W przypadku nabycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

Stosownie do art. 924 i 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawcę i jego brata jest data śmierci spadkodawcy.

Natomiast zgodnie z art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłby poszczególnym spadkobiercom. Tak więc, na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości nabytych w wyniku działu spadku jest zgodna z wartością udziału posiadanego przed działem spadku - nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Analogicznie, okoliczność, że udział innego spadkobiercy ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w jego wyniku podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym dziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Natomiast celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy - o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Wyjaśnić również należy, że istotnie bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy pozostaje wybudowanie na przedmiotowym gruncie budynku mieszkalnego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, w związku z czym należy odnieść się do definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Zatem w przypadku wybudowania budynku na gruncie, do którego przysługuje prawo własności lub współwłasności, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawione we wniosku zdarzenie stwierdzić należy, że niewątpliwie nabycia udziału w nieruchomości wnioskodawca dokonał w dacie śmierci spadkodawcy tj. w dniu 10 października 1973 r. w udziale jaki przysługiwał mu w spadku. Wskazać należy, że bez znaczenia dla skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. pozostaje dzień 26 lipca 1996 r., tj. data w której dokonano działu spadku i zniesienia współwłasności oraz ewentualne jego postanowienia. Wynika to z faktu, iż planowana sprzedaż w 2012 r. ww. nieruchomości nastąpi po upływie 5 letniego terminu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy nawet gdyby w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności dokonanego w 1996 r. wnioskodawca dokonał nabycia udziału w nieruchomości ponad udział nabyty uprzednio w spadku, to pięcioletni termin o jakim mowa powyżej upłynął z dniem 31 grudnia 2001 r. Wnioskodawca wskazał, że w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności w 1996 r. stał się właścicielem udziału #189; w nieruchomości o powierzchni 2,7884 ha. Natomiast w wyniku dokonanego w dniu 7 maja 2009 r. zniesienia współwłasności wnioskodawca otrzymał na wyłączną własność działkę o powierzchni 1,3942 ha. Wnioskodawca wskazał również, że wartość działki jaką otrzymał na wyłączną własność oraz działki jaką otrzymał jego brat była równoważna. Z powyższego wynikałoby, że w 2009 r. nie zwiększył się stan majątku osobistego wnioskodawcy, tym samym nie nastąpiło nowe nabycie udziału w nieruchomości.

W tym miejscu Organ pragnie zauważyć, iż w celu ustalenia wartości udziału posiadanego przed zniesieniem współwłasności w nieruchomości oraz wartości nieruchomości posiadanej po zniesieniu współwłasności należy bezwzględnie dokonać w oparciu o obiektywne kryteria, czyli zgodnie z wyliczeniem dokonanym na podstawie cen rynkowych obowiązujących na danym obszarze w dniu zawarcia umowy zniesienia współwłasności, a nie według subiektywnego przekonania wnioskodawcy, czy też na podstawie hipotetycznych założeń wnioskodawcy dla potrzeb niniejszej interpretacji. Wyliczenia te podlegają weryfikacji przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku ewentualnego postępowania kontrolnego.

Stosownie do powyższego, stwierdzić należy, że z opisu przedstawionego zdarzenia nie wynika aby wnioskodawca dokonał w 2009 r. nowego nabycia udziału w nieruchomości, którą zamierza sprzedać w 2012 r. gdyż wnioskodawca twierdzi, że nieruchomość, którą otrzymał w 2009 r. na wyłączną własność miała dokładnie taką samą wartość jak nieruchomość, którą otrzymał jego brat. Zatem sprzedaż nieruchomości w 2012 r. dokonana zostanie po upływie pięcioletniego terminu licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano nabycia tj. nabycia w drodze spadku w 1973 r. oraz ewentualnego nabycia w dziale spadku i zniesienia współwłasności z 1996 r.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.