IBPBII/1/4511-46/15/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) #8722; Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2015 r. (wpływ do Biura - 19 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

* w zakresie zakwalifikowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży praw i obowiązków w spółce jawnej do źródła przychodu, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe,

* w zakresie opodatkowania uzyskanego dochodu wskazaną przez Wnioskodawczynię stawką podatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży praw i obowiązków w spółce jawnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od 1 kwietnia 2000 r. Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą najpierw jako wspólnik spółki cywilnej a następnie #8722; po przekształceniu w spółkę jawną #8722; wspólnik tejże spółki.

W miesiącu maju 2014 r. na mocy umowy sprzedaży Wnioskodawczyni zbyła ogół swoich praw i obowiązków w spółce jawnej, w której była wspólnikiem, osobie trzeciej.

Zapisy umowy spółki jawnej dopuszczały taką możliwość, dodatkowo Wnioskodawczyni otrzymała pisemną zgodę pozostałego wspólnika na dokonanie takiej transakcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawczyni powinna kwotę uzyskaną ze sprzedaży ogółu swoich praw i obowiązków w spółce pomniejszoną o sumę kwot pieniężnych wniesionych do spółki dodać do kwoty przychodu uzyskanego w 2014 r. z działalności we wspomnianej spółce i rozliczyć na druku PIT-36L ze stawką liniową podatku 19%, ponieważ taką formę rozliczania się wybrała na początku 2014 r. zgłaszając na stosownym druku w ustawowym terminie naczelnikowi urzędu skarbowego.

2. Czy powinna kwotę uzyskaną ze sprzedaży ogółu swoich praw i obowiązków w spółce pomniejszoną o sumę kwot pieniężnych wniesionych do spółki rozliczyć na innym formularzu #8722; jeśli tak to na jakim i z jaką stawką podatku dochodowego.

Wnioskodawczyni uważa, że powinna opodatkować uzyskany przychód ze sprzedaży ogółu swoich praw i obowiązków w spółce jawnej jako przychód z odpłatnego zbycia praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy.

W rezultacie Wnioskodawczyni powinna zsumować dochód uzyskany ze zbycia praw majątkowych z pozostałymi dochodami osiągniętymi w roku podatkowym.

Wnioskodawczyni uważa również, że dochód uzyskany z odpłatnego zbycia praw majątkowych winna opodatkować stawką 19%.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy wynika, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Stosownie do art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Z uwagi na fakt, iż w ww. przepisie ustawodawca używa zwrotu w "szczególności" przyjąć należy, że katalog praw majątkowych jest otwarty, a zatem można do niego zaliczyć również inne prawa majątkowe, niewymienione wprost w powyższym przepisie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od 1 kwietnia 2000 r. Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą najpierw jako wspólnik spółki cywilnej a następnie #8722; po przekształceniu w spółkę jawną #8722; wspólnik tejże spółki.

W miesiącu maju 2014 r. na mocy umowy sprzedaży Wnioskodawczyni zbyła ogół swoich praw i obowiązków w spółce jawnej, w której była wspólnikiem, osobie trzeciej.

W świetle powołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że do przychodów z praw majątkowych należy zaliczyć przychody ze sprzedaży przez wspólnika spółki praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w tej spółce. Trzeba przy tym zauważyć, iż w stosunku do przychodów ze sprzedaży udziału w spółce jawnej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań dotyczących ustalania kosztu. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Zatem przychód ze sprzedaży udziału w spółce jawnej, w myśl postanowień art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji Wnioskodawczyni pieniędzy.

Z kolei zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W świetle tego przepisu należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów w spółce jawnej będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio przez Wnioskodawczynię na nabycie tych udziałów.

Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, tj. wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć jednak należy, że aby w ogóle mogło dojść do powstania kosztu uzyskania przychodu, podatnik musi ponieść faktyczny wydatek (ekonomiczny ciężar), związany ze zdarzeniem prawnym, mającym wpływ na uzyskanie przychodu lub zachowanie, bądź zabezpieczenie źródła przychodu.

Zatem, dochodem ze zbycia praw i obowiązków w spółce jawnej, będzie różnica pomiędzy przychodem osiągniętym z tej sprzedaży, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z ww. przepisami, czyli wydatkami poniesionymi na uzyskanie tych praw majątkowych.

Dochód uzyskany z praw majątkowych - w przedmiotowej sprawie ze zbycia ogółu praw i obowiązków #8722; zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy, podlega kumulacji z dochodami ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego.

Zbycie ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej nie stanowi "autonomicznego" źródła przychodów, w tym sensie, że nie podlega odrębnemu opodatkowaniu. Innymi słowy należy skumulować wszystkie dochody opodatkowane na zasadach ogólnych, tj. do uzyskanych dochodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków należy doliczyć wszystkie inne dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie opodatkowania uzyskanego przychodu ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej jako przychodu z odpłatnego zbycia praw majątkowych i zsumowania go z pozostałymi dochodami osiągniętymi w roku podatkowym należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do kwestii opodatkowania dochodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię stawką 19% należy zauważyć, że podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi suma dochodów z wyłączeniem:

* przychodów określonych w art. 29 ustawy osiąganych przez osoby mające ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce,

* dochodów (przychodów) opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym, na podstawie art. 30 ustawy,

* dochodów (przychodów) z kapitałów pieniężnych opodatkowanych na podstawie art. 30a ustawy, 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym,

* dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część opodatkowanych zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym (art. 30b ustawy),

* dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej 19% liniowym podatkiem dochodowym (art. 30c ustawy),

* dochodów opodatkowanych 50% stawką podatku dochodowego w przypadku określonym w art. 30d ustawy,

* dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 30e ustawy).

Zgodnie bowiem z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30e, pobiera się od podstawy jego obliczenia według następującej skali (skala podatkowa obowiązująca dla dochodów uzyskanych w 2014 r.):

* do 85.528 zł podatek wynosi 18% minus kwota zmniejszająca podatek 556 zł 02 gr,

* ponad 85.528 zł podatek wynosi 14.839 zł 02 gr + 32% nadwyżki ponad 85.528 zł.

Z konstrukcji skali podatkowej, zawartej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca określa poszczególne przedziały (szczeble) dochodowe. Do części dochodów znajdujących się w poszczególnych przedziałach zostaje zastosowana inna (wyższa) stawka podatkowa. Zatem stawka podatku dochodowego od osób fizycznych uzależniona jest od sumy dochodów ze wszystkich źródeł przychodów, opodatkowanych na tzw. zasadach ogólnych, uzyskanych przez podatnika w danym roku podatkowym, z wyłączeniem wyżej wskazanych dochodów.

Innymi słowy, dokonując obliczenia należnego zobowiązania za 2014 r. Wnioskodawczyni winna wziąć pod uwagę skumulowane dochody, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej. Od sumy dochodów odlicza się kwoty, o których mowa w art. 26 ustawy. Od tak ustalonego dochodu oblicza się podatek według skali podatkowej określonej w art. 27 ustawy. Przy czym stawka podatku uzależniona jest od wysokości uzyskanych dochodów ze wszystkich źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu według skali podatkowej. Zatem jeżeli w 2014 r. podstawa opodatkowania nie przekroczy 85.528 zł, to dochód z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków będzie opodatkowany według stawki 18%. Natomiast w przypadku gdyby #8722; wraz z pozostałymi dochodami uzyskanymi w danym roku ze źródeł, dla których przewidziane jest opodatkowanie według skali podatkowej #8722; podstawa opodatkowania przekroczyła kwotę 85.528 zł, to stawka dla tych dochodów będzie wynosiła 32%.

Stosownie do art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Zgodnie z powyższym dochód z odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków uzyskany w danym roku podatkowym należy wykazać w zeznaniu rocznym składanym na druku PIT-36 do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, tj. za 2014 r. do 30 kwietnia 2015 r.

Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że dochód uzyskany z odpłatnego zbycia praw majątkowych winna opodatkować stawką liniową 19%, bo taką stawkę wybrała do opodatkowania swoich dochodów. Stawka liniowa 19% ma zastosowanie do ściśle określonych przez ustawodawcę dochodów. Wśród tych dochodów nie mieszczą się dochody z praw majątkowych.

To oznacza, że stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.