IBPBII/1/436-88/12/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 12 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny udziałów w spółce jawnej - jest prawidłowe.

W dniu 12 marca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny udziałów w spółce jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest jednym z czterech wspólników spółki jawnej, prowadzącej działalność gospodarczą. Brat Wnioskodawcy, również wspólnik przedmiotowej spółki, zamierza wycofać się ze spółki i darować na rzecz Wnioskodawcy przysługujący mu z tego tytułu ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej (tzw. udział) - zgodnie z postanowieniami tytułu XXXIII ustawy - Kodeks cywilny, art. 10 ustawy - Kodeks spółek handlowych oraz zgodnie z postanowieniami umowy spółki jawnej.

Brat Wnioskodawcy (przyszły darczyńca) z chwilą wniesienia wkładu do ww. spółki, które miało miejsce przy jej zawiązywaniu w 2004 r., pozostawał (nadal pozostaje i w dniu spełnienia świadczenia objętego ww. darowizną będzie pozostawał) wraz ze swoją małżonką w ustawowym ustroju majątkowym małżeńskim.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie w drodze darowizny przez brata Wnioskodawcy (darczyńcę) przysługującego mu z tytułu uczestnictwa w spółce jawnej ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej (udziału), na rzecz Wnioskodawcy (obdarowywanego), w sytuacji, gdy przysługujący bratu Wnioskodawcy ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej nabył on w chwili pozostawania we wspólności ustawowej małżeńskiej, która obowiązywać będzie małżonków również w chwili spełnienia świadczenia objętego ww. darowizną, podlega w całości zwolnieniu podatkowemu, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Na poparcie powyższego twierdzenia Wnioskodawca przytoczył treść uzasadnienia uchwały Sądu Najwyższego z dnia 15 września 2004 r. (III CZP 46/04), zgodnie z którym: "Na gruncie kodeksu spółek handlowych przez udział rozumie się uprawnienia cywilnoprawne otrzymane w zamian za wniesienie wkładu do spółki. Termin "udział" wskazuje, że uprawnienia te określa się za pomocą wielkości ułamkowych, które w sumie muszą dać jedność. W spółkach osobowych występuje wspólność łączna, bezudziałowa, dlatego w przypadku tych spółek nieuzasadnione jest twierdzenie o przynależności do majątków małżonków udziału w spółce, a jedynie o przynależności do nich otrzymanych przez małżonka wspólnika uprawnień korporacyjno-obligacyjnych. W piśmiennictwie istnieje różnica poglądów co do określenia majątków małżonków, do których przynależą prawa spółkowe w przypadku wniesienia wkładu z majątku wspólnego. Wszelkie wątpliwości w tej materii ustaną z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 162, poz. 1691), która w art. 33 pkt 3 ustanowiła zasadę przynależności do majątku osobistego (dotychczas odrębnego) każdego z małżonków praw majątkowych wynikających ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom. Na tej podstawie wszelkie prawa spółkowe, w tym wierzytelności, prawo do części majątku spółki pozostałej po jej likwidacji oraz zysk spółki i przedmioty uzyskane w czasie trwania spółki należą do majątku osobistego wspólnika. Także na gruncie obowiązującego prawa uzasadnione jest opowiedzenie się za stanowiskiem, że otrzymane przez małżonka wspólnika, w zamian za wniesienie wkładu z majątku wspólnego, prawa spółkowe wchodzą w skład majątku odrębnego małżonka wspólnika".

Również w innym orzeczeniu Sąd Najwyższy stwierdził, że: "nie jest również wyłączona - w konkretnych okolicznościach - możliwość potraktowania nabytych udziałów ze środków finansowych należących do majątku wspólnego, z przeznaczeniem udziałów do majątku odrębnego, jako nakładu z majątku wspólnego na majątek odrębny. Wierzytelność z tytułu takiego nakładu byłaby rozliczana między małżonkami stosownie do art. 45 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy stosowanego w drodze analogii". (tak uzasadnienie wyroku Sądu Najwyższego z dnia 5 października 2005 r., IV CK 99/05).

Z powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, jednoznacznie wynika, że ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej jest prawem majątkowym, a zatem jeżeli będzie on przedmiotem darowizny, to do takiej darowizny znajdzie zastosowanie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy. Dalej zaś, że udział w spółce jawnej nabyty przez wspólnika spółki jawnej wchodzi do jego majątku osobistego, nawet jeżeli wkłady na pokrycie udziału pochodziły z majątku wspólnego małżonków. W konsekwencji zatem, nieodpłatne rozporządzenie takim udziałem przez brata Wnioskodawcy na rzecz Wnioskodawcy podlega w całości zwolnieniu podatkowemu, o którym mowa w art. 4a ustawy, albowiem dochodzi tutaj do nabycia przez Wnioskodawcę udziału w spółce jawnej - tylko i wyłącznie od brata Wnioskodawcy i z jego majątku osobistego na rzecz brata (tekst jedn.: Wnioskodawcy), również do jego majątku osobistego.

Jeżeli jednak, zdaniem Organu, stanowisko Wnioskodawcy opisane powyżej jest nieprawidłowe, to tym samym powstaje pytanie, w jakim zakresie Wnioskodawca zobowiązany byłby do zapłaty podatku od nabytego od brata w drodze darowizny udziału w spółce jawnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn w opisanym w zdarzeniu przyszłym byłaby wówczas połowa wartości przysługującego bratu Wnioskodawcy (darczyńcy) ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej (udziału). Tezę taką Wnioskodawca wywodzi z brzmienia art. 43 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, zgodnie z którym oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Jeżeliby przyjąć zatem, że w przysługującym bratu Wnioskodawcy ogóle praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, udziały małżonków byłyby równe (50% brat Wnioskodawcy, 50% jego żona), to wówczas zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn znalazłoby zastosowanie jedynie w odniesieniu do połowy wartości darowanego ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, zgodnie z powołanym powyżej art. 43 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy. W odniesieniu zaś do połowy wartości darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej powstałby obowiązek podatkowy na podstawie art. 5 ww. ustawy, który zaktualizuje się na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z chwilą spełnienia świadczenia objętego darowizną.

Tym samym, przy udzieleniu przez organ odpowiedzi negatywnej w zakresie pytania nr 1 Wnioskodawcy, należałoby jego zdaniem przyjąć, iż podstawą opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn w opisanym w zdarzeniu przyszłym byłaby połowa wartości przysługującego bratu Wnioskodawcy (darczyńcy) z tytułu uczestnictwa w spółce jawnej ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej (udziału). Sam zaś podatek naliczony zostanie zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 ust. 2 oraz ust. 3 pkt 2 ustawy, albowiem opodatkowanym przedmiotem darowizny będzie udział w ogóle praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej przysługujący małżonce brata Wnioskodawcy (wynoszący 50% darowanego ogółu praw i obowiązków).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy podstawę opodatkowania stanowi wartość ogółu praw i obowiązków określona jako wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jednocześnie zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 i 3 ustawy wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy, a ponadto wartość rynkową praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny.

Jako, że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia "darowizna" należy odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Na podstawie art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny. Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Przepisy Kodeksu cywilnego przewidują zatem szczególną formę dla umowy darowizny; umowa taka - pod rygorem nieważności powinna zostać sporządzona w formie aktu notarialnego. Niezachowanie tej formy nie powoduje nieważności umowy tylko wówczas, gdy darowizna została spełniona.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej kwotę wolną w wysokości 9.637 zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy do I grupy podatkowej zalicza się: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Natomiast stosownie do przepisu art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonać należy na formularzu SD-Z2, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. Nr 243, poz. 1762 z późn. zm.).

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 4a ust. 4 ww. ustawy obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

Wyżej wymienione zwolnienie stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa (art. 4 ust. 4 cyt. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jednym z czterech wspólników spółki jawnej, prowadzącej działalność gospodarczą. Brat Wnioskodawcy, również wspólnik przedmiotowej spółki, zamierza wycofać się ze spółki i darować na rzecz Wnioskodawcy przysługujący mu z tego tytułu ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej (tzw. udział).

Brat Wnioskodawcy (przyszły darczyńca) z chwilą wniesienia wkładu do ww. spółki, które miało miejsce przy jej zawiązywaniu w 2004 r., pozostawał (nadal pozostaje i w dniu spełnienia świadczenia objętego ww. darowizną będzie pozostawał) wraz ze swoją małżonką w ustawowym ustroju majątkowym małżeńskim.

W świetle powołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż jak wynika z treści art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, ustawodawca opodatkowanie podatkiem od spadków i darowizn ograniczył do nabycia własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem darowizny wyłącznie przez osoby fizyczne.

Należy wskazać, że udział w spółce osobowej, do której należy m.in. spółka jawna, określany jest jako ogół praw i obowiązków wspólnika. Do podstawowych praw i obowiązków wspólników zaliczyć można prawo reprezentowania spółki i prowadzenia jej spraw, prawo do udziału w zyskach spółki, obowiązek ponoszenia odpowiedzialności za zobowiązania spółki oraz obowiązek wniesienia wkładu. Niewątpliwie więc udział w spółce jawnej nosi znamiona prawa majątkowego, w związku z czym może on stanowić przedmiot umowy darowizny.

A zatem darowizna w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przedmiotem której będą udziały w spółce jawnej, dokonana pomiędzy wspólnikami tejże spółki (tak jak w przedstawionym zdarzeniu przyszłym - jeden wspólnik zamierza przekazać swoje udziały drugiemu wspólnikowi) podlega, co do zasady, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu tym podatkiem. Darowizna ta może jednak, przy spełnieniu warunków określonych w art. 4a ust. ww. ustawy, korzystać ze zwolnienia uregulowanego w tym przepisie. Bez znaczenia dla zastosowania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn jest to, że zarówno darczyńca jak i obdarowany są wspólnikami tej spółki jawnej, której udziały będą darowane.

Odnosząc powołane powyżej przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz zajętego stanowiska podkreślić należy, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest stwierdzenie dopuszczalności rozporządzania przez jednego z małżonków składnikami majątku wspólnego małżonków na rzecz majątku brata jednego z nich (może stanowić to domenę ewentualnego postępowania podatkowego). W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie kwestia ustalenia skutków prawnych czynności przekazania środków pieniężnych przez brata Wnioskodawcy jest wyłącznie okolicznością faktyczną.

Skoro jednak z wniosku wynika, iż umowa darowizny udziałów w spółce jawnej zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a jego bratem, to stanowisko Wnioskodawcy, że przeniesienie w drodze darowizny przez brata Wnioskodawcy ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej jest zwolniona od podatku od spadków i darowizn, jest prawidłowe.

Wskazać przy tym należy, iż stosownie do treści § 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w związku z art. 14b § 6 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, dyrektorzy izb skarbowych upoważnieni są w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych do udzielania pisemnych interpretacji indywidualnych w zakresie przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa w sprawach pozostających we właściwości naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych oraz naczelników urzędów i dyrektorów izb celnych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, pod pojęciem przepisów prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych, przy czym mianem ustaw podatkowych - w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej określa się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Z powyższych regulacji wynika, że upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania ustaw podatkowych oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych i ratyfikowanych umów międzynarodowych związanych z materią podatkową.

Zagadnienie zawierania umów cywilnoprawnych przez małżonków będących we wspólności majątkowej (wspólności ustawowej), w kontekście zawierania przez obojga lub przez jednego z nich umowy darowizny, jako objęte odrębnymi przepisami ustawy - Kodeks cywilny w związku z przepisami ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie należy do zakresu przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji rozstrzygnięcie ww. kwestii nie należy do właściwości organu upoważnionego do wydania interpretacji indywidualnej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazuje się, iż z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie (tekst jedn.: potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy zajętego w zakresie pyt. nr 1), odniesienie się do pytania nr 2 i 3, w zakresie opodatkowania przedmiotowej darowizny, należało uznać za bezprzedmiotowe. Skoro bowiem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie powstanie obowiązek podatkowy, to tym samym nie powstanie również żaden obowiązek związany z jego wykonaniem, w tym obowiązek zapłaty podatku. To oznacza, że określenie podstawy opodatkowania staje się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.