IBPBII/1/436-53/14/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 3 lutego 2014 r. (data wpływu do Biura - 4 lutego 2014 r.), uzupełnionym 18 kwietnia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zasadności wyłączenia z opodatkowania dopłaty z 2013 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 lutego 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie m.in. zasadności wyłączenia z opodatkowania dopłaty z 2013 r.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 9 kwietnia 2014 r. znak: IBPB II/1/436-52/14/MZ, IBPB II/1/436-53/14/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 18 kwietnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku, po jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 12 grudnia 2012 r. Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej został wykreślony z rejestru SPZOZ i w trybie określonym w art. 69-82 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej nastąpiło przekształcenie go w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Województwa (dalej: Spółka lub Wnioskodawca).

W związku z brakiem środków finansowych w pierwszym okresie działalności Spółki oraz dla uregulowania przez Spółkę zobowiązań nie przejętych przez Województwo na dzień zakończenia działalności SPZOZ, uzyskano od jedynego wspólnika - Województwa dwie dopłaty, tj.:

1. Wpłaconą w dniu 31 grudnia 2012 r. na konto Spółki w kwocie 299.999,70 zł, zatwierdzoną uchwałą nr 1/2012 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 28 grudnia 2012 r. w sprawie wniesienia dopłat w trybie art. 177 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych przez 100%-go wspólnika - Województwo. Środki finansowe przeznaczono na spłatę zobowiązań za towary i usługi. Uchwała 1/2012 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 28 grudnia 2012 r. nie zawiera celu przeznaczenia wniesionych środków w formie dopłaty, które Spółka zaksięgowała na kapitale zapasowym - w związku z brakiem załączonego harmonogramu spłat. Uchwała nie została sporządzona przez notariusza. Dopłata jest bezzwrotna.

2. Wpłaconą w dniu 18 lipca 2013 r. na konto Spółki w kwocie 499.999,50 zł, zatwierdzoną uchwałą nr 11/2013 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 9 lipca 2013 r. w sprawie wniosku Zarządu Spółki do Zgromadzenia Wspólników Spółki o podjęcie uchwały w sprawie dopłat z obowiązkiem zwrotu przez Spółkę według ustalonego harmonogramu. Dopłata została przeznaczona na spłatę zobowiązań Spółki z tytułu towarów i usług. Jest zwrotna i zgodnie z harmonogramem spłacana przez Spółkę w ratach. Uchwała nie została sporządzona przez notariusza. W księgach dopłata stanowi w momencie podjęcia uchwały o zwrocie dopłat - pozycję rozrachunków z udziałowcami, wskazaną w bilansie jako pozostałe zobowiązania.

Wnioskodawca pierwotnie we wniosku omawiane dopłaty nazywał zamiennie dopłatą - pożyczką. W odpowiedzi na wezwanie Organu do doprecyzowania stanu faktycznego jednoznacznie wskazał, iż otrzymane środki finansowe stanowią dopłatę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych dwukrotnie wniesione środki finansowe - przez jedynego właściciela, tj. Województwo (100% udziałów) na podstawie uchwał Walnego Zgromadzenia Wspólników. Wniesione środki finansowe stanowią dopłatę dla Spółki, gdzie:

* w uchwale nr 1/2012 na kwotę 299.999,70 zł nie wskazano harmonogramu spłaty, Spółka do chwili obecnej nie dokonała zwrotu środków finansowych,

* w uchwale nr 11/2013 na kwotę 499.999,50 zł wskazano harmonogram spłat, zgodnie z którym Spółka spłaca zobowiązanie.

Czy wobec powyższych dopłat ma zastosowanie art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że w związku z brakiem środków finansowych w pierwszym okresie działalności Spółki powstałej w trybie art. 69-82 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz dla uregulowania przez Spółkę zobowiązań nie przejętych przez Województwo na dzień zakończenia działalności SPZOZ (na 11 grudnia 2012 r. saldo zobowiązań za towary i usługi stanowi kwota 810.762,78 zł), uzyskano od jedynego wspólnika (Województwa) dwie dopłaty, które przeznaczono na spłatę zobowiązań za towary i usługi.

Wnioskodawca, przytaczając art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stwierdził, że przekazane Spółce dopłaty - Spółka, będąca podmiotem leczniczym określonym w art. 69-82 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, przeznaczyła środki finansowe z tych dopłat na spłatę zobowiązań wymagalnych dotyczących bieżącej działalności statutowej związanej z działalnością leczniczą. Zdaniem Wnioskodawcy, spełnił on zatem warunek - nie podlegania podatkowi od czynności cywilnoprawnych w sprawach zdrowia.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych tylko w zakresie zasadności wyłączenia z opodatkowania dopłaty z 2013 r. W pozostałym zakresie wniosku wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie - stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej - uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. c ww. ustawy, podstawę opodatkowania przy dopłatach stanowi kwota dopłat. Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Zgodnie z art. 177 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030) umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów.

W myśl art. 178 § 1 Kodeksu spółek handlowych, wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179.

Według art. 178 § 2 powyższego Kodeksu, jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki. Z kolei - stosownie do art. 179 § 1 ww. Kodeksu - dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

Jak wynika z przywołanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynność wniesienia dopłat do spółki kapitałowej stanowi zmianę umowy spółki i co do zasady podlega obowiązkowi zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano co prawda sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, na który Wnioskodawca się powołuje, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia.

Jako, że pojęcie "sprawa" ma charakter ogólny, to należy przyjąć, że powyższe uregulowanie będzie dotyczyło tych wszystkich spraw, dla których materialnoprawna podstawa rozstrzygnięcia zawarta jest w przepisach regulujących kwestie wymienione w art. 2 pkt 1 lit. f powołanej ustawy.

Przepisy dotyczące spraw związanych ze zdrowiem znajdują się m.in. w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, z późn. zm.; od 15 lutego 2013 r. - Dz. U. z 2013 r. poz. 217, z późn. zm).

Z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o działalności leczniczej wynika, że szpitalem jest przedsiębiorstwo podmiotu leczniczego, w którym podmiot ten wykonuje działalność leczniczą w rodzaju świadczenia szpitalne, natomiast zgodnie z definicją zawartą w pkt 8 tego przepisu przedsiębiorstwo to zespół składników majątkowych, za pomocą którego podmiot leczniczy wykonuje określony rodzaj działalności leczniczej. Świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania (art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy). Natomiast za świadczenie szpitalne rozumie się wykonywane całą dobę kompleksowe świadczenia zdrowotne polegające na diagnozowaniu, leczeniu, pielęgnacji i rehabilitacji, które nie mogą być realizowane w ramach innych stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych lub ambulatoryjnych świadczeń zdrowotnych; świadczeniami szpitalnymi są także świadczenia udzielane z zamiarem zakończenia ich udzielania w okresie nieprzekraczającym 24 godzin (art. 2 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy).

Artykuł 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej stanowi natomiast, że działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, jak również, co wynika z ust. 2 tego przepisu, może polegać na promocji zdrowia lub realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia, w tym wdrażaniem nowych technologii medycznych oraz metod leczenia.

Z powyższego wynika więc, że za czynność w sprawie zdrowia, której dokonanie korzysta z wyłączenia przewidzianego w art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, uznać można czynność związaną z szeroko pojętą działalnością leczniczą wykonywaną przez podmiot do tego uprawniony, w tym mającą na celu umożliwienie mu realizację powierzonych zadań z zakresu zdrowia. Pamiętać jednak należy - mając na uwadze fakt, że wszelkie przepisy dotyczące wyłączeń i zwolnień podatkowych, stanowiące odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle - że z omawianej preferencji podatkowej korzystać mogą wyłącznie czynności dokonywane bezpośrednio w sprawach zdrowia, a więc takie, których związek z ochroną zdrowia jest bezpośredni.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca od dnia 12 grudnia 2012 r. jest spółką z o.o., powstałą z przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, na podstawie ustawy o działalności leczniczej. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki (Wnioskodawcy) w dniu 9 lipca 2013 r. podjęło uchwałę, na mocy której jedyny wspólnik Spółki - Województwo miał wnieść dopłatę do Spółki w wysokości 499.999,50 zł. Dopłata ta została wpłacona na konto Wnioskodawcy w dniu 18 lipca 2013 r. Środki pochodzące z dopłaty zostały przeznaczone na spłatę zobowiązań Wnioskodawcy za towary i usługi.

W związku z powyższym wyjaśnia się, że zobowiązania cywilnoprawne dotyczące spłaty zobowiązań za towary i usługi mają pośredni związek z wykorzystaniem otrzymanej na ich spłatę dopłaty, w sprawach zdrowia. Jednakże nie jest to związek bezpośredni, a zatem nie jest wystarczający do zaistnienia przesłanki warunkującej zastosowanie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określonego w art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zasadniczym celem otrzymania dopłaty jest bowiem, jak wynika z wniosku, spłata zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu nabytych towarów i usług, a nie czynność z zakresu zdrowia.

W tym kontekście dopłata otrzymana przez Wnioskodawcę i przeznaczona na spłatę jego zobowiązań z tytułu nabytych towarów i usług, nie może być uznana za bezpośrednio związaną ze sprawami ochrony zdrowia. W sprawie będącej przedmiotem wniosku kwota dopłaty - jak wynika z opisu stanu faktycznego - nie była przeznaczona na ochronę zdrowia, lecz na spłatę zobowiązań z tytułu towarów i usług nabytych przez podmiot, który świadczy usługi medyczne. Związek tej czynności z ochroną zdrowia jest pośredni, a zatem niewystarczający do zastosowania wyłączenia z obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie podjęcie uchwały z 28 grudnia 2012 r. o wniesieniu dopłaty do Spółki (Wnioskodawcy) przez jedynego jej wspólnika - Województwo stanowiło zmianę umowy tej spółki, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zmiana umowy spółki, spowodowała po stronie Wnioskodawcy - stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy - obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek ten powstał w oparciu o przepis art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Pod pojęciem dokonania czynności cywilnoprawnej należy rozumieć podjęcie uchwały o wniesieniu dopłaty. W opisanym stanie faktycznym obowiązek podatkowy powstał w dniu 9 lipca 2013 r.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny (weryfikacji) dołączanych dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.