IBPBII/1/436-432/12/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 13 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy o charakterze "datio in solutum" - świadczenie zamiast wykonania - jest prawidłowe.

W dniu 13 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy o charakterze "datio in solutum" - świadczenie zamiast wykonania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółką akcyjną z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Wnioskodawca jest m.in. akcjonariuszem spółki akcyjnej z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce, podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce ("Spółka zależna") oraz posiada 16% akcji Spółki zależnej od dnia 6 maja 2010 r. ("akcje Spółki zależnej"). Spółka zależna została w trybie Kodeksu spółek handlowych przekształcona ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną. 16% akcji Spółki zależnej, należących do Wnioskodawcy, odpowiada 20 udziałom w Spółce zależnej - gdy Spółka zależna była spółką z o.o. - o wartości nominalnej w wysokości 1.000,00 zł każdy udział oraz o łącznej wartości nominalnej 20.000,00 zł, objętym przez Wnioskodawcę za wartość emisyjną w wysokości 5.000.000,00 zł Różnica w kwocie 4.980.000,00 zł została zaksięgowana na kapitał zapasowy Spółki zależnej.

Osoba fizyczna z miejscem zamieszkania w Polsce oraz podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce ("akcjonariusz") jest jednym z akcjonariuszy Wnioskodawcy. Akcjonariusz jest osobą wymienioną w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, w stosunku do osoby fizycznej z miejscem zamieszkania w Polsce oraz podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce ("Osoba fizyczna"). Jest możliwe, iż Osoba fizyczna nabędzie część akcji Wnioskodawcy od akcjonariusza na podstawie umowy darowizny, po zawarciu i wykonaniu, której Osoba fizyczna będzie posiadała akcje Wnioskodawcy.

Nie jest wykluczone podjęcie przez walne zgromadzenie akcjonariuszy Wnioskodawcy uchwały o przymusowym odpłatnym umorzeniu niektórych akcji Wnioskodawcy, co objęłoby akcje Wnioskodawcy, które zostały nabyte przez Osobę fizyczną w formie darowizny.

W wyniku umorzenia akcji Wnioskodawcy, powstałaby zatem wierzytelność Osoby fizycznej, której akcje zostały przymusowo umorzone wobec Wnioskodawcy o wypłatę należności z tytułu umorzenia akcji Wnioskodawcy.

O ile Wnioskodawca nie będzie posiadał pieniędzy na rozliczenie w pieniądzu z Osobą fizyczną, wtedy Wnioskodawca może rozliczyć się z Osobą fizyczną, której akcje zostały umorzone, poprzez:

* porozumienie, na mocy którego Wnioskodawca, w drodze datio in solutum, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego, wykona swoje zobowiązanie (dług) wobec Osoby fizycznej poprzez spełnienie innego świadczenia - o wartości odpowiadającej wartości zobowiązania - w postaci przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Osoby fizycznej - całości lub części akcji Spółki zależnej ("świadczenie") albo

* odpłatne zbycie na rzecz Osoby fizycznej należących do Wnioskodawcy całości lub części akcji Spółki zależnej oraz potrącenie wzajemnych wierzytelności.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w świetle art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, spełnienie świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Osoby fizycznej na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego w celu spełnienia (wykonania) zobowiązania, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest jego stanowisko, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w świetle art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, spełnienie świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Osoby fizycznej na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego w celu spełnienia (wykonania) zobowiązania, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W uzasadnieniu swego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca uważa, iż spełnienie przez niego świadczenia na rzecz Osoby fizycznej na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego w celu spełnienia (wykonania) zobowiązania, nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) określane również jako - świadczenie zamiast wypełnienia - jest formą umowy uregulowanej w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem (zdanie pierwsze), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest Spółką akcyjną, której jednym z akcjonariuszy jest osoba fizyczna. Jest możliwa sytuacja, iż osoba fizyczna nabędzie część akcji Wnioskodawcy od akcjonariusza na podstawie umowy darowizny i tym samym osoba ta będzie posiadała akcje Wnioskodawcy. Nie jest również wykluczone podjęcie przez walne zgromadzenie akcjonariuszy Wnioskodawcy uchwały o przymusowym odpłatnym umorzeniu niektórych akcji Wnioskodawcy, co objęłoby akcje Wnioskodawcy, które zostały nabyte przez osobę fizyczną w formie darowizny. W wyniku umorzenia akcji Wnioskodawcy, Wnioskodawca stałby się dłużnikiem osoby fizycznej, której winien byłby wypłatę należności z tytułu umorzenia swoich akcji. O ile Wnioskodawca nie będzie posiadał środków pieniężnych na rozliczenie ww. długu z osobą fizyczną, wówczas w celu zwolnienia się z tego długu wobec osoby fizycznej, Wnioskodawca zamierza zawrzeć z tą osobą porozumienie oparte na instytucji datio in solutum (świadczenie zamiast wykonania), przewidzianej w art. 453 Kodeksu cywilnego. Na mocy tego porozumienia Wnioskodawca wykona swoje zobowiązanie (dług) wobec Osoby fizycznej poprzez spełnienie innego świadczenia - o wartości odpowiadającej wartości zobowiązania - w postaci przeniesienia na rzecz osoby fizycznej - całości lub części posiadanych przez siebie akcji Spółki zależnej. Wnioskodawca uważa, iż spełnienie przez niego świadczenia na rzecz osoby fizycznej na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego w celu spełnienia (wykonania) zobowiązania, nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak już wspomniano powyżej, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że jeżeli umowa (porozumienie) wskazana we wniosku, zawarta w celu zwolnienia się przez Wnioskodawcę ze zobowiązania do wypłaty na rzecz osoby fizycznej należności z tytułu umorzenia swoich akcji istotnie będzie umową o charakterze "datio in solutum" (świadczenie zamiast wykonania), to jako niewymieniona w art. 1 ust. 1 ww. ustawy, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.