IBPBII/1/436-311/11/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 22 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniach 15, 21, 26 i 27 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej:

* w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania i zastosowania stawki podatkowej - jest prawidłowe,

* w pozostałej części - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 8 września 2011 r. Znak: IBPP3/443-729/11/AB, IBPB II/1/436-311/11/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 15 września 2011 r. (wpływ dodatkowej opłaty) oraz w dniach 21, 26 i 27 września 2011 r. (uzupełnienie pozostałych braków formalnych).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności gospodarczej jest głownie handel w zakresie kart prepaidowych, wyrobów tytoniowych itp. Dodatkowo uzyskiwane są przychody w zakresie usług marketingowych, dystrybucji itp. Podatnik prowadzi księgi handlowe. Aktywa bilansu wykazują, że majątek firmy stanowią: środki trwałe (m.in. nieruchomości, urządzenia techniczne, środki transportu), zapasy towarów, należności, środki pieniężne oraz rozliczenia międzyokresowe kosztów. Majątek ten jest sfinansowany poprzez: kapitał właściciela oraz zobowiązania wobec dostawców towarów i usług oraz kredyty bankowe. W chwili obecnej zatrudnionych jest 19 pracowników.

Wnioskodawca zamierza wnieść aportem zorganizowaną część prowadzonego obecnie w formie jednoosobowej działalności gospodarczej przedsiębiorstwa do spółki komandytowej. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą wchodziły:

* nieruchomość - lokal handlowy, w którym prowadzona jest podstawowa działalność handlowa,

* inne środki trwałe służące tej działalności (środki transportu, urządzenia techniczne i wyposażenie),

* należności z tytułu dostaw i usług związane z działalnością handlową,

* zapasy towarów dotyczące działalności handlowej,

* zobowiązania wobec dostawców z tytułu dostaw towarów i usług,

* kredyty bankowe,

* wszystkie umowy handlowe dotyczące wnoszonej działalności handlowej.

Przejście pracowników nastąpi na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy. Część przedsiębiorstwa realizująca działalność handlową, będąca przedmiotem aportu, stanowi znakomitą większość wszystkich składników majątkowych. Nie będą stanowiły przedmiotu wkładu jedynie:

* dwie nieruchomości gruntowe nie związane z działalnością handlową,

* pracownicy nie związani z działalnością handlową,

* środki transportu użytkowane w ramach umowy leasingowej, które też nie są bezpośrednio związane z działalnością handlową.

Reasumując, planowane jest wniesienie aportem do spółki komandytowej praktycznie całego funkcjonującego obecnie przedsiębiorstwa osoby fizycznej. Wyłączone z transakcji będą tylko te składniki majątkowe i pracownicy, którzy nie są związani z działalnością handlową.

Przywołując opis zdarzenia przyszłego Organ podatkowy - z uwagi na to, iż niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych - pominął tę jego część, która została uzupełniona w dniu 21 września 2011 r., bowiem odnosi się ona wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisana transakcja wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a jeżeli tak to według jakiej stawki.

Zdaniem wnioskodawcy, czynność ta będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Stawka podatku wynosić będzie w tym przypadku 0,5% od wartości wkładów do spółki.

Wnioskodawca wskazał, iż na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlegają m.in. umowy spółki oraz zmiany umów spółki. Wynika to z art. 1 ust. 1 pkt 2 w związku z pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. Definicję "zmian umów spółki" zawiera przepis art. 1 ust. 3 ww. ustawy. Należy tu nadmienić. że spółka komandytowa należy do spółek osobowych (zob. art. 1a pkt 1 ustawy). Jak wynika z przepisu art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

W ocenie wnioskodawcy, zmianą umowy spółki jest więc m.in. wniesienie do spółki osobowej (komandytowej) wkładu. W tym przypadku mamy do czynienia właśnie z takim przypadkiem.

Wnioskodawca zaznaczył, iż wprawdzie mamy tutaj do czynienia z wniesieniem wkładu przez przedsiębiorcę, należy jednak zauważyć, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) czynności mające za przedmiot przedsiębiorstwo (zorganizowaną część przedsiębiorstwa) nie podlegają w ogóle opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem wnioskodawcy, nie ma więc w tym przypadku powodów do wyłączenia powyższej czynności z zakresu podatku od czynności cywilnoprawnych - art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, zdaniem wnioskodawcy, czynność ta będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Stawka podatku wynosić będzie w tym przypadku 0,5% od wartości wkładów do spółki.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Czynność wniesienia aportu nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), w związku z czym - wbrew twierdzeniu wnioskodawcy - nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy umowa spółki osobowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się siedziba tej spółki.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy wniesieniu wkładów do spółki osobowej stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca zamierza w formie aportu wnieść do spółki komandytowej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, które prowadzi obecnie w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że wniesienie do spółki komandytowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego spowoduje podwyższenie wkładu w tej spółce oraz zwiększenie jej majątku. W świetle art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nastąpi zatem zmiana umowy spółki komandytowej. Zmiana umowy spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast stosownie do uregulowania art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy - stawka podatku, liczona od wartości wniesionego przez wnioskodawcę wkładu powiększającego majątek spółki wynosić będzie 0,5%. Obowiązek uiszczenia podatku będzie ciążył na spółce.

Zatem zgodnie ze stanowiskiem wnioskodawcy stawka podatku wynosić będzie w tym przypadku 0,5% i będzie liczona od wartości wkładu wniesionego do spółki. W tej części stanowisko wnioskodawcy należało więc uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do stanowiska wnioskodawcy, wskazującego, że to czynność wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych oraz, że zmianą umowy spółki jest więc m.in. wniesienie do spółki osobowej (komandytowej) wkładu, wyjaśnia się, że czynność wniesienia aportu do spółki osobowej, w tym do spółki komandytowej, stanowi jedynie czynność czysto techniczną, świadczącą o dokonaniu zmiany umowy spółki. Czynność wniesienia aportu jest zatem następstwem innej czynności, nie może więc być traktowana na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako pojęcie tożsame z czynnością cywilnoprawną, jaką jest zmiana umowy spółki. W świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zdarzeniem prawnym powodującym powstanie obowiązku podatkowego w tym podatku są umowy spółki oraz zmiany takich umów, a nie czynność wniesienia aportu. O opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych decyduje zatem dokonanie czynności objętej zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wymienionej w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartym w art. 1 tej ustawy. Taką czynnością jest m.in. zmiana umowy spółki, nie jest nią natomiast sama czynność wniesienia wkładu (aportu) do spółki jako czynność nie zakwalifikowana do czynności objętych wymienionym podatkiem.

Z uwagi na powyższe nie można zatem uznać za zmianę umowy spółki technicznej czynności wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Należy bowiem podkreślić, iż z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że w przypadku umowy spółki osobowej obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Wynika z tego zatem, iż ww. ustawa nie uzależnia momentu powstania obowiązku podatkowego od fizycznego wykonania zobowiązania, tzn. wniesienia do spółki deklarowanego wkładu. Wiąże się to z przytoczoną powyżej zasadą, że opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlega tylko i wyłącznie czynność cywilnoprawna objęta ustawą - wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (np. umowa spółki, zmiana umowy spółki) - a nie jej przedmiot (np. wniesienie wkładu).

Jednocześnie wskazać należy, iż w świetle art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa spółki i jej zmiany nie należą do czynności cywilnoprawnych wyłączonych z opodatkowania tym podatkiem. Zatem, to czy opisana we wniosku czynność będzie podlegała lub nie przepisom ustawy o podatku od towarów i usług pozostaje bez znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dlatego w tej części stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.