IBPBII/1/436-267/12/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z daty wpływu do Organu - 25 lipca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 25 lipca 2012 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.), zarejestrowany jako podatnik od towarów i usług czynny w Polsce, zamierza przystąpić do systemu zarządzania płynnością finansową (cash pooling) w ramach Grupy ("system"). Zasady działania "systemu" zawarte są w umowie "intra group cash pool agreement" oraz załącznikach do tej umowy ("umowa"). Wnioskodawca przystąpi do "umowy" w charakterze uczestnika "systemu". Wraz z Wnioskodawcą do "systemu" przystąpią również inne podmioty z Grupy. Zawarcie przedmiotowej umowy umożliwi optymalizację przepływów pieniężnych w Grupie, ograniczenie kosztów kredytowania działalności podmiotów oraz uzyskanie korzystniejszych warunków lokowania środków na lokatach bankowych, przy jednoczesnym ograniczeniu kosztów transakcyjnych i administracyjnych.

Zgodnie z podstawowymi założeniami funkcjonowania "systemu, Spółka X (będąca podmiotem zagranicznym), określana w "umowie" mianem "pool leader" ("leader") odpowiedzialna będzie m.in. za aranżowanie finansowania krótkoterminowego dla Grupy, w tym za zarządzanie dostępnym finansowaniem zewnętrznym w ramach "systemu cash pooling", inwestowanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zarządzanie ryzykiem płynności.

Umowa zakłada zastosowanie tzw. "zero balancing cash pooling", zwanego również cash poolingiem o charakterze rzeczywistym. Wiąże się on z rzeczywistymi transferami pieniężnymi pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników struktury, a kontem rozliczeniowym podmiotu zarządzającego. Rachunkiem tym będzie rachunek "leadera" ("master account", "rachunek główny"). Transferów pieniężnych dokonywał będzie "pool leader". Natomiast, jako "uczestnik struktury", Wnioskodawca (podobnie do innych "uczestników" "systemu") będzie wykorzystywać tzw. "source account" ("rachunek źródłowy") służący do obsługi bieżących należności i zobowiązań wynikających z prowadzonej działalności oraz tzw. "mirror account" ("rachunek mirror"), który to rachunek będzie utrzymywany przez "pool leadera" i służył będzie przede wszystkim do monitorowania środków pieniężnych, a tym samym płynności finansowej Wnioskodawcy, jako "uczestnika".

W wyniku zastosowania struktury zarządzania płynnością finansową, nadwyżki (tekst jedn.: salda dodatnie) będą przekazywane z "rachunku źródłowego" na "rachunek główny", natomiast deficyt (tekst jedn.: salda ujemne) na rachunkach uczestników (a zatem w razie potrzeby również i Wnioskodawcy) będzie pokrywany z "rachunku głównego". Na koniec każdego dnia saldo środków pieniężnych na "rachunku źródłowym" będzie wynosiło zero. W ciągu każdego dnia Wnioskodawca będzie mógł korzystać z przyznanego mu w ramach "rachunku źródłowego" dziennego limitu zadłużenia (tzw. "intraday limit"). Transfery dokonywane w ramach Systemu będą odbywały się na zasadzie tzw. automatycznych przelewów ("sweep" i "cover").

W przypadku wystąpienia salda dodatniego na "rachunku źródłowym" i w konsekwencji na "rachunku mirror", Wnioskodawcy będą przysługiwać odsetki. W przeciwnym przypadku, tj., gdy na wspomnianych rachunkach wystąpi saldo ujemne, Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić odsetki na rachunek "pool leadera". Kalkulacja odsetek dokonywana będzie miesięcznie, natomiast płatność odsetek dokonywana będzie automatycznie, na podstawie polecenia zapłaty.

Rozliczenia w ramach "systemu" dokonywane będą przez "pool leadera" we współpracy z bankiem, znajdującym się za granicą, który to bank prowadził będzie "rachunek główny".

Całością przepływów, saldami rachunków grupowych i ewentualnym zapewnieniem finansowania zewnętrznego zarządzał będzie "pool leader", jako podmiot wyspecjalizowany w zakresie zarządzania płynnością finansową Grupy. Poszczególni "uczestnicy" "cash poolingu" nie będą mieć wpływu na to, komu przekazywane będą środki zdeponowane przez nich na "rachunku głównym" w "systemie cash pooling" ani też nie będą znać tożsamości podmiotu, od którego pochodzą środki, w przypadku korzystania z finansowania działalności za pomocą środków z "systemu".

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w świetle brzmienia ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przystąpienie przez Wnioskodawcę do opisanego "systemu" oraz czynności realizowane w ramach tego "systemu" nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności realizowane w ramach tzw. "systemu cash pooling" nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne (inne niż urnowa spółki lub jej zmiany), jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z tego podatku.

W opinii Wnioskodawcy, opisane powyżej czynności stanowią szeroko rozumiane usługi finansowe, które będą świadczone przez "pool leadera" na rzecz "uczestników" "systemu" (w tym także Wnioskodawcy). W konsekwencji, omawiane usługi należy uznać za objęte systemem podatku od towarów i usług (korzystające, co do zasady, ze zwolnienia na mocy stosownych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług). A zatem, nawet jeśli czynności wykonywane w ramach omawianego "systemu", tj. dotyczące kompleksowego zarządzania płynnością finansową mieściłyby się w katalogu wskazanym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (co zdaniem Wnioskodawcy nie ma miejsca w opisywanym przypadku), to w świetle art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy stwierdzić, w ocenie Wnioskodawcy, iż przedmiotowe usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako objęte systemem podatku od towarów i usług.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone w ramach "systemu" podlegać będą zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym - pomijając pozostałe argumenty przemawiające za brakiem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności w ramach opisanego zdarzenia przyszłego - już ze względu na fakt zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Poza powyższym Wnioskodawca przytacza inne argumenty, które nie pozostawiają wątpliwości co do wyłączenia opisanych w zdarzeniu przyszłym czynności z zakresu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przytaczając art. 1 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych są czynności cywilnoprawne określone w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca podkreślił, iż w literaturze powszechnie uznaje się, że katalog powyższych czynności jest wyczerpujący. Opodatkowaniu podlegają więc wyłącznie czynności cywilnoprawne, które są wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przesądza o tym użycie w treści tego przepisu terminu "następujące", wyraźnie odwołującego się do tych czynności cywilnoprawnych, które zostały w nim wymienione (J. Zdanowicz, Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, C.H. Beck, System Informacji Prawnej Legalis, komentarz do art. 1, nb. 3). Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 października 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 2215/06; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 29 stycznia 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 722/07).

W ocenie Wnioskodawcy, ustanawiając zamknięty katalog czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych ustawodawca zadecydował tym samym o wyłączeniu innych czynności z zakresu opodatkowania. W konsekwencji, czynności cywilnoprawne, które nie zostały wyraźnie wyliczone w ustawowym katalogu, a także umowy nienazwane, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Co ważne, czynności niewymienione w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych pozostają poza zakresem opodatkowania nawet wówczas, gdy wywołują takie same lub zbliżone skutki w sferze gospodarczej, jak czynności cywilnoprawne wyraźnie wskazane w ustawowym katalogu.

Wnioskodawca podkreślił, iż warto w tym miejscu zwrócić uwagę na ogólną zasadę prawa cywilnego, która stanowi, że o kwalifikacji każdej czynności prawnej decyduje nie nazwa jaką strony nadają tej czynności, lecz jej rzeczywista treść. Analiza elementów przedmiotowo istotnych pozwala na określenie, jaka czynność prawa została w istocie zawarta. Dlatego też, dla ustalenia istnienia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku każdej konkretnej czynności prawnej należy zbadać, jak strony uregulowały swoje wzajemne prawa i obowiązki w ramach tej czynności. Zdaniem Wnioskodawcy, to sposób ułożenia stosunków stron w ramach danej czynności powinien być miarodajny dla kwalifikacji tej czynności pod względem cywilnoprawnym, a w konsekwencji również dla oceny, czy dana czynność jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Według Wnioskodawcy, wskazany w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie zawiera czynności w ramach opisanego "systemu" (tekst jedn.: czynności kompleksowego zarządzania płynnością finansową), które są opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Co więcej, w opinii Wnioskodawcy, omawiane czynności w ramach "systemu" nie wypełniają znamion żadnej z czynności wymienionych w tymże zamkniętym katalogu.

Wnioskodawca podkreślił, iż umowa "cash poolingu" pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny w części dotyczącej zobowiązań nie zawiera przepisów regulujących tego typu umowy. Wnioskodawca wskazał, iż w praktyce "cash pooling" to forma zarządzania finansami stosowana przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w inny sposób. Istotą jej jest optymalizacja wykorzystania środków będących w dyspozycji podmiotów będących stroną umowy. Umowa "cash poolingu", jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi, pomimo iż zawiera pewne elementy zbliżone do kredytowania jednych podmiotów przez drugie, nie mieści się w katalogu czynności określonych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych a więc nie może być uznana za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W szczególności "cash pooling" nie może być uznany za umowę pożyczki (wymienioną w katalogu czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych), gdyż nie zawiera elementów przedmiotowo istotnych dla tego rodzaju umów. Wnioskodawca podkreślił, iż zgodnie z art. 720 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W ocenie Wnioskodawcy, w transakcjach dokonywanych w ramach "systemu" nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków finansowych na określony podmiot. Wnioskodawca wskazał, iż nie decyduje o tym, czy jego środki pieniężne zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez jaki podmiot. Kwestia ta leży bowiem po stronie "pool leadera".

Wartość, która zostanie przelana/pobrana z rachunku transakcyjnego przypisanego do danego "uczestnika" wynika z salda na "rachunku mirror" tego "uczestnika" (w szczególności nie jest to kwota finansowania uzgodniona pomiędzy podmiotami). Tym samym należy podkreślić, że nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot.

Skoro więc czynności w ramach "systemu cash pooling" dotyczące kompleksowego zarządzania płynnością finansową nie zostały wymienione w ustawowym, zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w opinii Wnioskodawcy, nie będą więc podlegały opodatkowaniu tym podatkiem.

W opinii Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej realizacji opisanego "systemu", jak również czynności realizowane w ramach "systemu" (tzn. w ramach struktury "cash pooling" nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, w których to umowach, w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy stwierdzić, iż umowa cash pooling pozostaje umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa "cash poolingu" jest istotnie najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki. Jednakże przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy "cash poolingu", jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest - co do zasady - rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu" lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy "cash poolingu" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu czy też innej czynności tym katalogiem objętej. Tym samym - z powyższych przyczyn - wszystkie czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem nie mieszczą się w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zatem, skoro wskazane we wniosku czynności nie zostały wymienione wśród tych czynności, które określone są w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to tym samym zbędna jest analiza wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 cyt. ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.