IBPBII/1/415-977/12/MCZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 8 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 10 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną:

* w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych na zakup leków - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych na zakup odżywek - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 8 stycznia 2013 r. znak: IBPB II/1/415-977/12/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono w dniu 10 stycznia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest m.in. po operacji wycięcia głowy trzustki z dwunastnicą oraz pęcherzyka żółciowego w 2010 r. Decyzją ZUS z dnia 27 października 2011 r. przyznano Wnioskodawczyni od dnia 3 września 2011 r. rentę z tytułu całkowitej niezdolności do pracy. Z powodu bólu jamy brzusznej i biegunek Wnioskodawczyni nie może jeść normalnych posiłków. Jest zmuszona do funkcjonowania na lekach przeciwbólowych i diecie bezresztkowej nutridrink zleconej w poradni żywienia pozajelitowego. Leki i odżywki są w jej przypadku koniecznością do życia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy leki i odżywki - nutridrinki można odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej w zeznaniu rocznym.

Zdaniem Wnioskodawczyni, może ona odliczyć w zeznaniu rocznym w ramach ulgi rehabilitacyjnej leki i odżywki nutridrink.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b - 7g tego artykułu.

W myśl art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Na podstawie art. 26 ust. 7f ww. ustawy o podatku dochodowym ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

Natomiast w myśl postanowień art. 26 ust. 13a ww. ustawy, wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 4 powołanej ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty (...).

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie NSA, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Zagadnienie poruszone we wniosku sprowadza się do możliwości odliczenia przez osobę niepełnoprawną w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na leki i odżywki - nutridrink.

Tego rodzaju odliczenia reguluje art. 26 ust. 7a pkt 12 ww. ustawy. Stosownie do jego treści za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych, uważa się wydatki poniesione na leki - w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, jeśli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki (stale lub czasowo).

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji "leku" - a zatem posiłkowo należy opierać się na definicjach zawartych w ustawie z dnia 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 z późn. zm.). Z definicji tych wynika, że: lekiem aptecznym jest produkt leczniczy sporządzony w aptece zgodnie z recepturą farmakopealną, przeznaczony do wydawania bezpośrednio w aptece; lekiem gotowym jest produkt leczniczy wprowadzony do obrotu pod określoną nazwą i w określonym opakowaniu; lekiem recepturowym jest produkt leczniczy sporządzony w aptece na podstawie recepty lekarskiej; produkt leczniczy to substancja lub mieszanina substancji, której przypisuje się właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt, lub podawana człowiekowi lub zwierzęciu w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia czy modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu poprzez działania farmakologiczne, immunologiczne lub metaboliczne.

Wykaz produktów spełniających cechy "leku" na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest zamieszczany w Urzędowym Wykazie Produktów Leczniczych Dopuszczonych do Obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (opublikowanym w Dz. Urz. Ministra Zdrowia z 2012 r. poz. 6 - www.urpl.gov.pl). Ponadto do obrotu dopuszczone zostają bez konieczności uzyskania pozwolenia produkty lecznicze sprowadzane z zagranicy, jeżeli ich stosowanie jest niezbędne dla ratowania życia lub zdrowia pacjenta, pod warunkiem, że dany produkt leczniczy jest dopuszczony do obrotu w kraju, z którego jest sprowadzany i posiada aktualne pozwolenie dopuszczenia do obrotu. Podstawą sprowadzenia takiego produktu leczniczego jest jednak zapotrzebowanie szpitala albo lekarza prowadzącego leczenie poza szpitalem, potwierdzone przez konsultanta z danej dziedziny medycyny.

Przepisy prawa podatkowego w tym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają również definicji czy też przesłanek pozwalających uznać daną osobę za lekarza specjalistę - zatem również pomocniczo należy stosować definicję zawartą w ustawie z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2008 r. Nr 136, poz. 857), zgodnie z którą lekarzem specjalistą jest osoba, która jest obywatelem polskim lub obywatelem innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej i posiada:

* dyplom lekarza lub lekarza dentysty wydany przez polską szkołę wyższą lub

* dyplom lub inne dokumenty poświadczające formalne kwalifikacje lekarza lub lekarza dentysty, wydane przez inne niż Rzeczpospolita Polska państwo członkowskie Unii Europejskiej, lub

* dyplom lekarza lub lekarza dentysty wydany przez inne państwo niż państwo członkowskie Unii Europejskiej, pod warunkiem że dyplom został uznany w Rzeczypospolitej Polskiej za równorzędny zgodnie z odrębnymi przepisami.

Jak z powyższego wynika osoba niepełnosprawna posiadająca stosowne orzeczenie o niepełnosprawności, która chce skorzystać z ulgi przewidzianej przez ustawodawcę w treści art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi spełnić następujące warunki:

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w przypadku poniesienia przez osobę niepełnosprawną, posiadającą stosowne orzeczenie o niepełnosprawności, wydatków na zakup produktów, które spełniają cechy "leku" zarówno w rozumieniu polskiego ustawodawstwa, jak i w rozumieniu ustawodawstwa państwa, z którego lek został sprowadzony, zlecone przez lekarza specjalistę, o którym mowa w cyt. wyżej art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to lekarz stwierdził, że Wnioskodawczyni powinna stosować określone leki (stale lub czasowo), to Wnioskodawczyni, jeśli posiada imienny dowód z którego wynika, że poniosła wydatek, ma prawo zgodnie z treścią art. 26 ust. 7a pkt 12 tejże ustawy odliczyć wydatki poniesione na leki w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu, a kwotą 100 zł.

Dokumentem, który poświadcza poniesienie ww. wydatków, zgodnie z powołanym wyżej art. 26 ust. 7 pkt 4 jest dokument, który zawiera dane personalne osoby niepełnosprawnej ponoszącej wydatek na ten cel. Dokumentem takim jest m.in. faktura VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych na zakup leków należało uznać za prawidłowe.

Analizując uprawnienie do odliczenia na podstawie powołanego art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odżywek nutridrink należy stwierdzić co następuje:

"Odżywka" wg słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) to "produkt spożywczy (...) bogaty w określone składniki".

"Nutridrink" to według jego producenta: "wysokoenergetyczny preparat odżywczy w płynnej postaci, przeznaczony do picia. Zawiera wszystkie niezbędne składniki odżywcze w odpowiednich proporcjach (...). Należy go spożywać pomiędzy posiłkami (jako uzupełnienie jadłospisu), a w razie potrzeby można zastąpić nim całe posiłki lub całodzienne wyżywienie" - www.nutridrink.pl.

Jak z powyższego wynika nutridrink, to środek spożywczy, który ze względu na specjalny skład jest przeznaczony do zaspokajania potrzeb żywieniowych osób, które ze względów zdrowotnych potrzebują specjalistycznych środków spożywczych, które można określić mianem "dietetyczne".

Produkt o nazwie "nutridrink" nie figuruje w wykazie refundowanych leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych na dzień 1 stycznia 2012 r. stanowiącym załącznik do obwieszczenia Ministra Zdrowia z dnia 23 grudnia 2011 r. w powyższej sprawie.

Produkt o nazwie "nutridrink" nie figuruje również w Urzędowym Wykazie Produktów Leczniczych Dopuszczonych do Obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej obowiązującym w 2012 r. stanowiącym załączniki do obwieszczenia Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów medycznych i Produktów Leczniczych z dnia 8 marca 2012 r.

Powyższe oznacza, że pomimo, iż z całą pewnością ww. produkt spożywczy jest pomocny w terapii po wycięciu głowy trzustki z dwunastnicą oraz pęcherzyka żółciowego, jako element diety zaleconej przez poradnię żywienia pozajelitowego (co stwierdziła Wnioskodawczyni w treści wniosku), to jednak z uwagi na to, że nie figuruje w wyżej wskazanych urzędowych wykazach oraz nie spełnia definicji leku czy produktu leczniczego, określonej w Prawie farmaceutycznym - nie można stwierdzić, iż produkty (odżywki) nutridrink to leki, o których mowa w ww. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W katalogu odliczeń w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej ustawodawca, oprócz leków, nie zawarł odliczenia dietetycznych produktów spożywczych (odżywek).

Zatem wydatków poniesionych w 2012 r. przez Wnioskodawczynię na zakup produktów spożywczych nutridrink nie może odliczyć w zeznaniu rocznym w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Poniesienie wydatków na cel inny niż wskazał ustawodawca w art. 26 ust. 7a pkt 12 ww. ustawy nie uprawnia do skorzystania z ww. odliczenia na cele rehabilitacyjne.

Należy jeszcze raz podkreślić, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych na zakup odżywek nutridrink należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.