IBPBII/1/415-846/14/ASz - Obowiązków płatnika w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) #8722; Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 października 2014 r. (wpływ do Biura - 17 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 października 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 23 czerwca 2014 r. Wojewódzki Urząd Pracy (Wnioskodawca) zawarł umowę o dzieło z Panem N.L., zamieszkałym w Anglii. Przedmiotem umowy o dzieło było jednodniowe wystąpienie w roli eksperta #8722; wygłoszenie wywiadu podczas Konferencji.

Zgodnie z zawartą umową, za wykonanie ww. dzieła Wykonawca otrzyma wynagrodzenie w wysokości 4.000,00 zł brutto oraz zgodnie zapisem w umowie § 4 pkt 8 "od wyżej wymienionego wynagrodzenia Zamawiający odliczy i odprowadzi do właściwego Urzędu Skarbowego należną zaliczkę na podatek dochodowy zgodnie z obowiązującymi przepisami".

W dniu 7 lipca 2014 r. Pan N.L. wystawił rachunek za wykonaną umowę o dzieło. Załączył również certyfikat rezydencji, z którego wynika, że jego miejscem zamieszkania jest Wielka Brytania i że podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii.

Ponieważ Pan N.L. nie złożył oświadczenia o prowadzeniu działalności gospodarczej, nie jest rezydentem polskim, umowa o dzieło była wykonana w Polsce, Wnioskodawca naliczył i odprowadził do Urzędu Skarbowego, właściwego ze względu na siedzibę płatnika, zryczałtowany podatek w wysokości 20% bez uwzględnienia kosztów uzyskania (art. 29 ust. 1 pkt 1 oraz art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawca wykorzystał również zapisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych:

* Art. 14 ww. Konwencji, w myśl którego z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17, 18 i 19 niniejszej Konwencji, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

* Art. 22 ust. 1 pkt a), z którego wynika, że z uwzględnieniem postanowień ustawodawstwa Zjednoczonego Królestwa w zakresie zaliczania na poczet podatku Zjednoczonego Królestwa podatku podlegającego zapłaceniu na terytorium poza Zjednoczonym Królestwem (które nie naruszają ogólnej zawartej tutaj zasady) podatek polski płacony, bezpośrednio lub przez potrącenie, na podstawie ustawodawstwa Polski i zgodnie z niniejszą Konwencją, z tytułu przychodów, dochodów lub należnych zysków ze źródeł położonych w Polsce (z wyłączeniem, w przypadku dywidend, podatku płaconego od zysków, z których dywidenda jest wypłacana) będzie zaliczony na poczet podatku Zjednoczonego Królestwa obliczonego w stosunku do tych przychodów, dochodów lub należnych zysków, w stosunku do których podatek polski został obliczony.

Pobranie podatku od ww. umowy o dzieło zostało zakwestionowane przez wykonawcę niniejszego dzieła, który żąda zwrotu nienależnie pobranego podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wojewódzki Urząd Pracy postąpił prawidłowo pobierając i odprowadzając do Urzędu Skarbowego zryczałtowany 20% podatek dochodowy od ww. umowy o dzieło, mając dostarczony certyfikat rezydencji wykonawcy dzieła, z którego wynika, że jego miejscem zamieszkania jest Wielka Brytania i że podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii.

W ocenie Wnioskodawcy, postąpiono prawidłowo pobierając zryczałtowany podatek na mocy art. 29 ust. 1 pkt 1 oraz art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykorzystując Konwencję o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Stosownie do treści art. 4a ww. ustawy przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, o którym mowa powyżej stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zobowiązane są do opodatkowania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski i nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak miejsca zamieszkania na terytorium Polski.

Przytoczony przepis nakłada ograniczony obowiązek podatkowy na osoby fizyczne, które nie mają w Polsce miejsca zamieszkania.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a (tekst jedn.: osoby posiadającej na terytorium RP ograniczony obowiązek podatkowy), przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Wśród przychodów, o których mowa powyżej znajdują się przychody uzyskane z tytułu umowy o dzieło wymienione w art. 13 pkt 8 lit. a cyt. ustawy. W myśl tego przepisu za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej #8722; z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Według postanowień art. 29 ust. 2 powołanej ustawy, przepis ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż płatnicy mogą stosować preferencyjne stawki przewidziane w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobierać podatku, tylko pod warunkiem posiadania zaświadczenia o siedzibie lub miejscu zamieszkania osoby zagranicznej (certyfikat rezydencji), której te należności są wypłacane.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tekst jedn.: osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę o dzieło z osobą, która mieszka w Anglii. Przedmiotem umowy o dzieło było jednodniowe wystąpienie w roli eksperta #8722; wygłoszenie wywiadu podczas Konferencji. Ww. osoba załączyła certyfikat rezydencji, z którego wynika, że jej miejscem zamieszkania jest Wielka Brytania i że podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii.

Ponieważ Pan N.L. nie złożył oświadczenia o prowadzeniu działalności gospodarczej, nie jest rezydentem polskim, umowa o dzieło była wykonana w Polsce, Wnioskodawca naliczył i odprowadził do Urzędu Skarbowego, właściwego ze względu na siedzibę płatnika, zryczałtowany podatek w wysokości 20% bez uwzględnienia kosztów uzyskania.

Wobec powyższego, w niniejszej sprawie należy wziąć pod uwagę postanowienia Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzeczpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840).

Według powołanego przez Wnioskodawcę art. 14 ust. 1 ww. Konwencji pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną #8722; z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17, 18 i 19 niniejszej Konwencji #8722; podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Powołany powyżej przepis ustala ogólną zasadę w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pracy najemnej czyli tej wykonywanej na podstawie stosunku pracy (umowy o pracę) i stosunków pokrewnych, zgodnie z którą taki dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca podpisał z osobą, mającą miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii, umowę o dzieło. To oznacza, że postanowienia art. 14 Konwencji nie mogą mieć zastosowania do przychodów uzyskanych na podstawie tej umowy. Jednocześnie zauważyć należy, iż Konwencja polsko-brytyjska nie zawiera odrębnego przepisu regulującego opodatkowanie tego rodzaju dochodów. To oznacza, że zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD zastosowanie do tego rodzaju przychodu (przychodu uzyskanego na podstawie umowy o dzieło) ma przepis dotyczący "zysków przedsiębiorstw". Zatem w celu właściwego opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez osobę posiadającą miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii z tytułu umowy o dzieło, należy zastosować postanowienia art. 7 ww. Konwencji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 polsko-brytyjskiej Konwencji zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ww. Konwencji jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie, poprzez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Stosownie do art. 3 ust. 1 lit. f Konwencji określenie "przedsiębiorstwo" ma zastosowanie do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. g Konwencji określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" i "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Artykuł 3 ust. 1 lit. k Konwencji stanowi, iż określenie "działalność gospodarcza" obejmuje wykonywanie wolnego zawodu i innej działalności o niezależnym charakterze.

Według art. 5 ust. 1 cyt. Konwencji, określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie z komentarzem do art. 5 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (OECD) należy rozumieć, iż aby cudzoziemiec posiadał placówkę na terytorium Polski muszą zostać spełnione następujące elementy, tj.:

* istnienie placówki, czyli określonego miejsca wykonywania usługi (np. gabinet, biuro),

* placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu

z pewnym stopniem trwałości,

* cudzoziemiec musi prowadzić działalność za pomocą tej stałej placówki.

Postanowienia art. 5 ww. Komentarza zwracają również uwagę na kryterium czasu jaki musi istnieć stała placówka w danym państwie. Praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu istnienia stałej placówki, wskazuje się jednak, że zwykle nie uważa się, iż zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy z uwzględnieniem wyjątków, tj.m.in. o ile działalność nie ma charakteru powtarzalnego.

Zatem biorąc pod uwagę ww. uregulowania prawne do tak przedstawionego stanu faktycznego należy przyjąć, że osoba, z którą Wnioskodawca zawarł umowę o dzieło na wygłoszenie wykładu podczas konferencji posiadała w Polsce placówkę, gdyż realizacja ww. wykładu odbyła się w miejscu wskazanym przez Wnioskodawcę, czyli miejsce wykonywania działalności przez ww. osobę było ściśle określone. Mając jednak na uwadze fakt, iż umowa o dzieło między Wnioskodawcą a ww. osobą została zawarta na jednodniowe wystąpienie w roli eksperta należy stwierdzić, iż nie było spełnione kryterium czasokresu jaki jest niezbędny by uznać, iż ww. działalność wykonywana była za pośrednictwem stałej placówki.

Z powyższego wynika, że dochody uzyskane przez osobę, z którą Wnioskodawca zawarł umowę o dzieło, powinny być opodatkowane zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 7 ust. 1 polsko-brytyjskiej Konwencji, tj. tylko w Wielkiej Brytanii.

W rozpatrywanej sprawie na uwagę zasługują także uregulowania zawarte w art. 13 Konwencji. Przepis ten ma bowiem zastosowanie do przychodów uzyskanych z tytułu przeniesienia własności majątku (różnego rodzaju, a zatem także praw majątkowych - autorskich).

Jako, że przychód uzyskany z przeniesienia praw majątkowych nie został wymieniony szczegółowo w treści art. 13 ust. 1-4 Konwencji, to ma do niego zastosowanie regulacja zawarta w ust. 5 omawianego artykułu. Zgodnie z jego treścią zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w ustępach 1, 2, 3 i 4 niniejszego artykułu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Z powyższego wynika zatem, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (w tym przypadku w Wielkiej Brytanii) osiąga zyski z przeniesienia jakiegokolwiek majątku, który nie został wymieniony w ustępach 1, 2, 3 i 4 powołanego powyżej przepisu to wówczas zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie (Wielkiej Brytanii).

Jeżeli zatem umowa o dzieło zawarta z osobą posiadającą miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii dotyczyła również wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych, to #8722; w myśl powołanego powyżej art. 13 ust. 5 ww. Konwencji - dochód otrzymany przez ww. osobę podlegał opodatkowaniu tylko w Wielkiej Brytanii.

Z powołanych powyżej przepisów Konwencji polsko-brytyjskiej, tj. art. 7 ust. 1 oraz art. 13 ust. 5 wynika jednoznacznie, że dochody uzyskane przez osobę, z którą Wnioskodawca zawarł umowę o dzieło, podlegają opodatkowaniu tylko w Wielkiej Brytanii. W związku z tym, Wnioskodawca postąpił nieprawidłowo pobierając i odprowadzając do Urzędu Skarbowego zryczałtowany 20% podatek dochodowy od ww. umowy o dzieło.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.