IBPBII/1/415-760/12/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 29 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie właściwego zastosowania kosztów uzyskania przychodu z tytułu stosunku pracy - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 sierpnia 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie właściwego zastosowania kosztów uzyskania przychodu z tytułu stosunku pracy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako pracodawca i płatnik stosuje sposób obliczania zaliczki na podatek od uzyskanych przez pracowników w danym miesiącu przychodów ze stosunku pracy określonych w art. 12 ust. 1 zgodnie z art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Według tego przepisu, od przysługującego pracownikowi za dany miesiąc wynagrodzenia za pracę należy odliczyć koszty uzyskania przychodów oraz potrącone przez płatnika ze środków podatnika składki na ubezpieczenia społeczne. Ustalony w ten sposób dochód jest podstawą obliczenia zaliczki na podatek dochodowy.

Wnioskodawca stosuje koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy, które określa art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ustalone są one w kwocie zryczałtowanej wynoszącej miesięcznie 111,25 zł (koszty podstawowe) lub 139,06 zł (koszty podwyższone), również w przypadku kiedy wysokość przychodu z pracy jest niższa od kosztów uzyskania przychodów. W tym przypadku występuje strata po stronie dochodu pracownika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy postępowanie płatnika w sprawie dotyczącej stosowania kosztów uzyskania przychodów jest właściwe.

Wnioskodawca stosuje koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy, które określa art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które ustalone są w kwocie zryczałtowanej wynoszącej miesięcznie 111,25 zł (koszty podstawowe) lub 139,06 zł (koszty podwyższone). Przepisy ww. ustawy nie przewidują obniżenia miesięcznej kwoty kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy, w sytuacji gdy koszty te przewyższają wysokość miesięcznego wynagrodzenia.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody m.in. z tytułu stosunku pracy, przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Zgodnie z tym przepisem, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

Zatem wysokość kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych jest limitowana, i to zarówno w skali miesiąca, jak i całego roku. Powyższe znajduje również swoje odzwierciedlenie w treści art. 32 ust. 2 ustawy, który to przepis określa zasady poboru zaliczki na podatek dochodowy m.in. od przychodów ze stosunku pracy. Zgodnie z tym przepisem koszty uzyskania przychodów mogą być uwzględnione przez płatnika jedynie w miesiącu, w którym pracownik otrzymuje przychody ze stosunku pracy, przy czym ich wysokość nie może przekroczyć kwoty 111 zł 25 gr miesięcznie, lub kwoty 139 zł 06 gr, w sytuacji opisanej w cyt. powyżej pkt 3 ust. 2 art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Artykuł 39 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca stosuje koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy, które określa art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty te są ustalone w kwocie zryczałtowanej, wynoszącej miesięcznie 111,25 zł (koszty podstawowe) lub 139,06 zł (koszty podwyższone), również w przypadku kiedy wysokość przychodu z pracy jest niższa od kosztów uzyskania przychodów. W takiej sytuacji pracownik uzyskuje stratę.

Zdaniem Wnioskodawcy przepisy ustawy o podatku dochodowym nie przewidują możliwości obniżenia miesięcznej kwoty kosztów uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy w sytuacji, gdy koszty te przewyższają wysokość miesięcznego wynagrodzenia.

Ze stanowiskiem Wnioskodawcy nie można się zgodzić.

W sytuacji, gdy ustawowo określone koszty uzyskania przychodu przewyższają wysokość miesięcznego przychodu, Wnioskodawca w danym miesiącu zobowiązany jest pomniejszyć osiągnięty przychód tylko o kwotę kosztów odpowiadającą wysokości osiągniętego przychodu, w następstwie czego nie wystąpi dochód do opodatkowania, a tym samym nie wystąpi zaliczka na podatek dochodowy. W takiej więc sytuacji płatnik - Wnioskodawca nie może zastosować pełnych kosztów, bowiem nie ma ich od czego odliczyć.

Płatnik przy sporządzaniu informacji PIT-11, o której mowa w art. 39 ust. 1 ww. ustawy, zobowiązany jest również do wykazania kosztów uzyskania przychodów faktycznie uwzględnionych w trakcie roku przy poborze zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Powyższe wynika z uregulowania powołanych powyżej przepisów jak również znajduje potwierdzenie w pkt 5 objaśnienia do informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11). W treści tego objaśnienia jednoznacznie wskazano, iż w kwocie kosztów uzyskania przychodów wykazuje się koszty faktycznie uwzględnione przez płatnika przy obliczaniu zaliczki na podatek. Zatem jeżeli miesięczne wynagrodzenie jest niższe od kwoty 111,25 zł (koszty podstawowe) lub kwoty 139,06 zł (koszty podwyższone), to koszty uzyskania przychodu za dany miesiąc nie mogą być zastosowane w kwocie wyższej niż kwota wynagrodzenia. Możliwość zastosowania pełnych kosztów istnieje dopiero w zeznaniu rocznym, w którym podatnik (pracownik) może wykazać koszty w wysokości ustawowej, a więc również te, których Wnioskodawca (płatnik) nie miał możliwości potrącić (uwzględnić) przy poborze zaliczki. Takiego samego uwzględnienia winien dokonać płatnik, który będzie sporządzał roczne obliczanie podatku, mimo, że w trakcie roku potrącił niższą kwotę kosztów, niż ustawowo zostały one określone.

Zatem pracownik ma prawo uwzględnić w zeznaniu podatkowym - PIT-37 lub PIT-36 pełne koszty uzyskania przychodów, które są mu należne za wszystkie przepracowane miesiące.

W związku z powyższym w informacji rocznej PIT-11 płatnik zobowiązany jest wykazać faktycznie uwzględnione koszty uzyskania przychodów, w stosunku do miesięcy, w których wystąpił przychód - jednakże koszty te nie mogą być wyższe niż kwota wynagrodzenia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.