IBPBII/1/415-75/09/BD - Zaliczenie do przychodu pracownika kosztu dodatkowych zajęć pokrywanych przez spółkę w ramach 3-dniowego wyjazdu szkoleniowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 26 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika kosztu dodatkowych zajęć pokrywanych przez Spółkę w ramach trzydniowego wyjazdu szkoleniowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 stycznia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodu pracownika kosztu dodatkowych zajęć pokrywanych przez Spółkę w ramach trzydniowego wyjazdu szkoleniowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zorganizowała dla pracowników trzydniowy wyjazd szkoleniowy z zakresu tematyki bezpieczeństwa i higieny pracy oraz udzielania poszkodowanym pierwszej pomocy. Szkolenia z zakresu ww. tematyki nie zajmowały całego dnia. W czasie wolnym uczestnicy wyjazdu mieli możliwość skorzystać z zajęć dodatkowych udostępnionych im nieodpłatnie, a sfinansowanych przez Spółkę ze środków obrotowych. Znalazły się wśród nich zajęcia sprawnościowe, zręcznościowe, gry, pokazy artystyczne, kulig, ognisko. W założeniu, zajęcia wspomniane miały poprawić komunikację miedzy różnymi rodzajami pracowników zatrudnionymi w Spółce na różnych stanowiskach i szczeblach organizacyjnych, jak również spełniać zadania motywacyjne w stosunku do pracowników. Hotel, w którym zostało zorganizowane szkolenie udostępnia wszystkim gościom hotelowym, w ramach kosztów zakwaterowania, możliwość korzystania ze znajdujących się na jego terenie atrakcji, takich jak basen, sauna, odnowa biologiczna, kręgielnia, sala bilardowa. Koszt zakwaterowania w ww. hotelu nie jest jednocześnie zależny od faktycznego korzystania z ww. usług. Udział w szkoleniu z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy był obowiązkowy dla wszystkich uczestników wyjazdu. Natomiast w odniesieniu do zajęć dodatkowych możliwość uczestniczenia w nich była fakultatywna. Nie było sporządzonej listy uczestników na każde z zajęć dodatkowych (tak gwarantowanych w ramach zakwaterowania w hotelu jak również organizowanych poza jego terenem), zaś wynagrodzenie za zorganizowane zajęcia dodatkowe ustalone zostało w sposób ryczałtowy i nie było uzależnione od liczby osób korzystających z zajęć. Tym samym nie istniała możliwość ustalenia nawet ewentualnego przychodu pracowników, z uwagi na niemożność przypisania konkretnej wartości świadczeń na rzecz konkretnych pracowników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wartość świadczeń w postaci zorganizowanych dla pracowników Spółki zajęć dodatkowych stanowi przychód ww. za stosunku pracy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy nie możliwym jest ustalenie, które osoby korzystały z konkretnych zajęć dodatkowych, których zryczałtowane koszty Spółka pokryła ze środków obrotowych, a które osoby korzystały w tym samym czasie z atrakcji na terenie hotelu, które ten udostępniał nieodpłatnie w ramach kosztów zakwaterowania jak również które z osób wolały pozostać w tym czasie w pokojach lub skorzystać ze spaceru.

Wartość świadczeń, zarówno udostępnionych pracownikom w ramach kosztów zakwaterowania w hotelu, jak i tych dodatkowo opłaconych przez Spółkę, za które uiściła ona zryczałtowane wynagrodzenie na rzecz organizatora, nie będzie stanowiła przychodu dla pracowników i nie będzie stanowiła przychodu dla pracowników i nie będzie podlegała opodatkowaniu. Jeżeli ustalenie wartości świadczeń i przyporządkowanie ich poszczególnym pracownikom, biorących udział w zajęciach dodatkowych po odbyciu szkolenia, nie jest możliwe (zajęcia miały charakter otwarty, udział w nich był fakultatywny, zaś wysokość kosztów ustalona została w sposób zryczałtowany i niezależny od ilości osób biorących udział), wówczas nie można uznać, iż konkretny pracownik uzyskał świadczenie o ściśle określonej (a nawet przybliżonej) wartość, które miałoby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W sytuacji bowiem, gdy niektórzy z pracowników po odbytym szkoleniu udawali się do swoich pokoi, niektórzy korzystali z atrakcji udostępnionych w cenie zakwaterowania przez hotel, zaś niektórzy brali udział w zajęciach dodatkowych zorganizowanych poza terenem hotelu, nie ma możliwości ustalenia, kto osiągnął przychód ze stosunku pracy, a jeżeli osiągnął to w jakiej konkretnej wysokości. Na poparcie stanowiska wnioskodawca przywołał decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 22 listopada 2007 r. w sprawie nr BI/4117-0073/07, w której stwierdzono, iż w wypadku, gdy pracodawca organizuje dla swoich pracowników (tylko) imprezę integracyjną, a nie ma możliwości ustalenia wartości świadczeń przekazanych pracownikom i przyporządkowania ich poszczególnym osobom, to takie wydatki nie spowodują powstania przychodu po stronie pracownika. Stanowisko takie poparł również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w decyzji z dnia 6 lutego 2007 r., w sprawie sygn. PB I-3/4117/IN-78/US/2006/AA. Wprawdzie odpowiadając na zapytanie podatnika uznał, iż wyjazd pracowników na imprezę integracyjną nie stanowi podróży służbowej w rozumieniu art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy jednakże w odniesieniu do kwestii powstania ewentualnego przychodu po stronie pracowników, uznał, iż w sytuacji gdy ewentualny przychód pracowników nie może zostać ustalony, z uwagi na niemożność przypisania konkretnej wartości świadczeń na rzecz konkretnego pracownika, to po stronie pracownika nie powstaje przychód w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak się dzieje w sytuacji, gdy impreza integracyjna (w wypadku, którego dotyczy zapytanie - zajęcia dodatkowe) adresowana jest do szerszego, otwartego grona uczestników, zaś organizator opłaca koszty imprezy (ze środków obrotowych firmy) w sposób uniemożliwiający zindywidualizowanie wydatków, tj. ustalenie jaka część wydatków przypadała na każdego z pracowników. Powyższe stanowisko wyraził również w postanowieniu dnia 9 lutego 2006 r. Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie (sygn. 1471/DPF/415-124/05/ML) oraz w postanowieniu z dnia 18 maja 2006 r. Urząd Skarbowy w Krośnie (sygn. PDP 4211/IN/CIT/15/2006).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy: - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. - stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń,

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

A zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy - o ile nie stanowi wymienionego w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku w drodze rozporządzenia Ministra Finansów - podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychodem ze stosunku pracy jest wobec powyższego nie tylko wynagrodzenie za pracę, ale również i nieodpłatne świadczenia. Do nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracownika zaliczyć należy również dodatkowe zajęcia (atrakcje) finansowane przez Spółkę ze środków obrotowych typu: zajęcia sprawnościowe, zręcznościowe, gry, pokazy artystyczne, kulig, ognisko, które zorganizowane zostały dla pracowników podczas trzydniowego wyjazdu szkoleniowego organizowanego przez pracodawcę dla swoich pracowników. Dodatkowo do przychodu pracownika zaliczyć należy atrakcje jakie udostępnia hotel dla wszystkich swoich gości, a w którym to pracownicy zostali zakwaterowani. Atrakcjami tymi są: basen, sauna, odnowa biologiczna, kręgielnia, sala bilardowa. Podkreślenia wymaga fakt - co wynika z wniosku - iż pracodawca ponosi wszelkie koszty związane z powyższymi atrakcjami dodatkowymi.

Świadczenia nieodpłatne to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których, otrzymujący odnosi określoną korzyść co oznacza, że nie świadczy nic w zamian. Ustawodawca stanowi o nieodpłatnych świadczeniach, innych niż świadczenia w naturze. Przedmiotem tych świadczeń nie są więc tylko rzeczy, lecz świadczone na rzecz podatnika usługi. Przychód może być wyrażony wyłącznie w pieniądzu. Stąd też przychodem są nie tyle same świadczenia, lecz ich wartość.

O sposobie określania tej wartości stanowi art. 11 ust. 2a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Ustalenie wartości faktycznie otrzymanego przez danego pracownika nieodpłatnego świadczenia jest możliwe, ponieważ w przypadku organizowania przez pracodawcę spotkania w formie trzydniowego wyjazdu szkoleniowego, na którym organizowane są dodatkowe zajęcia, nie ma przeszkód w ustaleniu ilu było uczestników wyjazdu szkoleniowego, gdyż Spółce, jako organizatorowi wyjazdu zapewne znana jest liczba osób z imienia i nazwiska biorących udział w szkoleniu zważywszy na fakt, iż było to szkolenie obowiązkowe z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy.

Spółka w swoim stanowisku twierdzi, iż ustalenie wartości świadczeń i przyporządkowanie ich poszczególnym pracownikom biorących udział w zajęciach dodatkowych po odbyciu szkolenia, nie jest możliwe gdyż zajęcia te miały charakter otwarty, udział w nich był fakultatywny, zaś wysokość kosztów ustalona została w sposób zryczałtowany i niezależny od ilości osób biorących udział, co oznacza, że nie można uznać, iż konkretny pracownik uzyskał świadczenie o ściśle określonej (a nawet przybliżonej) wartości. W sytuacji bowiem, gdy niektórzy z pracowników po odbytym szkoleniu udawali się do swoich pokoi, niektórzy korzystali z atrakcji udostępnionych w cenie zakwaterowania przez hotel, zaś niektórzy brali udział w zajęciach dodatkowych zorganizowanych poza terenem hotelu, nie ma więc możliwości ustalenia, kto osiągnął przychód ze stosunku pracy, a jeżeli osiągnął to w jakiej konkretnej wysokości.

Podkreślenia wymaga fakt, iż o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika, z oferowanych wszystkich atrakcji, lecz samo otrzymanie przez pracownika możliwości skorzystania z atrakcji (o określonej wartości pieniężnej). Postawienie do dyspozycji pracownikowi nieobowiązkowego uczestnictwa w oferowanych atrakcjach stanowić będzie nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według cen jego zakupu. Ryczałtowy sposób opłacania przez pracodawcę kosztów związanych z dodatkowymi atrakcjami oferowanymi w związku z wyjazdem szkoleniowym, nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego uprawnionego pracownika.

Nieistotne jest przy tym, z ilu atrakcji dana osoba skorzystała gdyż koszty zakupu tych atrakcji ponoszone są niezależnie od tego czy pracownik skorzystał z nich w pełnym zakresie, czy nie. Istotnym dla celów podatkowych jest to, że pracownik miał możliwość skorzystania z zaoferowanych mu zajęć dodatkowych - zostały mu one postawione do dyspozycji.

Nadmienić należy, iż zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sądowym, ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych świadczeniobiorców mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku prawnego. Tak więc, problemy techniczne związane z ujednoliceniem ogólnej kwoty w formie ryczałtu nie mogą prowadzić do niemożności wyodrębnienia jaka wartość opłacanej kwoty przypadać będzie na danego pracownika.

Wartość świadczeń opłaconych za pracownika pracodawca ma obowiązek doliczać do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.