IBPBII/1/415-738/12/AA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 20 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu nabycia - w celu dalszej odsprzedaży - projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej (rezydenta lub nierezydenta) - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu nabycia - w celu dalszej odsprzedaży - projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej (rezydenta lub nierezydenta).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - osoba fizyczna "X", zarejestrowana jako unijny podatnik podatku od towarów i usług, prowadzi sklep internetowy w formie jednosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawca będzie pośredniczyć w sprzedaży projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego (dalej: towary) - będzie dokonywać ich zakupu z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii Europejskiej i poza krajami Unii Europejskiej.

Zakup i sprzedaż za pośrednictwem sklepu intenetowego będzie możliwe po zarejestrowaniu się autorów (projektów, prezentacji, grafik, programów komputerowych) i potencjalnych nabywcow poprzez łącza internetowe, tak aby maksymalnie zautomatyzować działanie sklepu. Ostatecznie nabywca, za pośrednictwem internetu będzie zgłaszał chęć kupna danego towaru, sklep internetowy "X" - w celu ograniczenia kontaktu między właścicielem towaru "Y" a końcowym nabywcą - nabędzie towar i od razu sprzeda go (udostępni do pobrania) ostatecznemu nabywcy.

Umowy licencyjne (w tym nadanie numeru licencji) będą zawierane bezpośrednio między twórcą oprogramowania "Y" a nabywcami - końcowymi użytkowanikami.

Kontrahent - twórca programu - osoba fizyczna "Y" nieprowadząca działalności gospodarczej (rezydent lub nierezydent) - udokumentuje sprzedaż towaru rachunkiem (umową) a następnie Wnioskodawca wystawi fakturę sprzedaży na ww. towar końcowemu użytkownikowi.

Wnioskodawca w trakcie transakcji nie będzie nabywał do użytku własnego (na własne potrzeby), ani nie będzie udzielał żadnych praw autorskich do oprogramowania będącego przedmiotem transakcji. Sprzeda on wcześniej nabyty konkretny pojedynczy egzemplarz projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowaniakomputerowego, nie będąc stroną umowy licencyjnej, zawieranej pomiędzy twórcą oprogramowania, a użytkownikiem programu. Umowa ta określa prawa i obowiązki użytkownika projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego, w stosunku do producenta (właściciela praw autorskich) i z zasady pozwala tylko na standardowe korzystanie z projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego (bez prawa do modyfikowania, poprawiania, kopiowania, rozpowszechniania, itp.).

W przypadku Wnioskodawcy - sklepu "X" mamy w tym przypadku do czynienia z obrotem towarowym nie wchodzącym w zakres usług licencyjnych. Każdy element transakcji, tj. zarówno udostępnianie towaru dla sklepu internetowego jak i udostępnianie licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowowania komputerowego końcowemu użytkownikowi odbywa się przez internet.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jakie obowiązki podatkowe będą wynikały z zawarcia przez Wnioskodawcę (sklep internetowy "X") transakcji kupna konkretnego pojedynczego egzemplarza projektu, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego, gdy sprzedającym "Y" jest twórca programu - osoba fizyczna nieprowadząca dzialalności gospodarczej (rezydent lub nie rezydent) a płatność za ww. towar będzie dokonywana w terminach uzgodnionych z poszczególnymi sprzedającymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, wystąpią następujące obowiązki podatkowe w przypadku zakupu od:

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 3 ust. 1 ww. ustawy wynika, że osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl ust. 1 art. 3 cyt. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Na podstawie art. 3 ust. 2a osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 13 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

Zgodnie z art. 18 cyt. ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

W przypadku, gdy podatnik uzyskujący tego rodzaju dochody ma siedzibę w państwie, z którym Polska ma podpisaną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy uwzględnić przepisy tej umowy. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ww. ustawy).

Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Zarówno tekst Modelowej Konwencji jaki Komentarz do Modelowej Konwencji zostały wypracowane w drodze konsensusu przez państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się do stosowania zawartych w nich postanowień. Nie są one źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD, wyraźnie stwierdza się, iż program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zgodnie z pkt 17.1 ww. Komentarza do art. 12 ww. Konwencji stwierdza, iż wyrażone w Konwencji zasady odnośnie do płatności z tytułu oprogramowania stosuje się również do transakcji dotyczących innych rodzajów wytworów cyfrowych, takich jak obrazy, dźwięki lub teksty.

Zatem, skoro nie wymieniono dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji "należności licencyjnych", należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak "należność licencyjną".

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują takich pojęć jak "projekt", "prezentacja", "grafika", "oprogramowanie komputerowe" czy "należności licencyjne", należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Przepis art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, stwierdza się, iż przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory:

Artykuł 1 ust. 1 ww. ustawy o prawie autorskim, zawiera ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego. Natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy i dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, iż niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim programy komputerowe podlegają ochronie według takich samych zasad, jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy o prawie autorskim nie stanowią inaczej. Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze ww. ustawy ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc m.in. w postaci "programu źródłowego" i "programu maszynowego", "programu wpisanego do pamięci stałej komputera" itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

Reasumując, należy stwierdzić, iż w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie.

Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego, i jak wskazano wcześniej nie ma znaczenia, iż wymieniony został obok dzieła naukowego czy literackiego. Wyliczenie egzemplifikujące zawarte w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawach autorskich, pozwala dopuścić, iż istnieją programy komputerowe, które mogą być jednocześnie dziełem naukowym.

Jednocześnie należy podkreślić fakt, że prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego, zgodnego z prawem autorskim, przekazywane może być na wiele sposobów, z których każdy odmiennie określa kwestie natury praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnych uzgodnień, dotyczących programu.

Zaliczenie należności, wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (rezydentów lub nierezydentów), do odpowiedniej kategorii dochodów, z uwzględnieniem regulacji zawartych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zależy od istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach umowy przewidującej prawo do korzystania z pojedynczego egzemplarza projektu, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca - jako osoba fizyczna "X", zarejestrowana jako unijny podatnik podatku od towarów i usług, prowadzi sklep internetowy w formie jednosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawca będzie pośredniczyć w sprzedaży projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego (dalej: owary) - będzie dokonywać ich zakupu z przeznaczeniem ich do dalszej odsprzedaży w Polsce, w Unii Europejskiej i poza krajami Unii Europejskiej.

Umowy licencyjne (w tym nadanie numeru licencji) będą zawierane bezpośrednio między twórcą oprogramowania "Y" a nabywcami - końcowymi użytkowanikami.

Kontrahent - twórca programu - osoba fizyczna "Y" nieprowadząca działalności gospodarczej (rezydent lub nierezydent) - udokumentuje sprzedaż towaru rachunkiem (umową) a następnie Wnioskodawca wystawi fakturę sprzedaży na ww. towar końcowemu użytkownikowi.

Wnioskodawca w trakcie transakcji nie będzie nabywał do użytku własnego (na własne potrzeby), ani nie będzie udzielał żadnych praw autorskich do oprogramowania będącego przedmiotem transakcji. Sprzeda on wcześniej nabyty konkretny pojedynczy egzemplarz projektu, prezentacji, grafiki czy drobnego oprogramowania komputerowego, nie będąc stroną umowy licencyjnej, zawieranej pomiędzy twórcą oprogramowania, a użytkownikiem programu.

W przypadku Wnioskodawcy - sklepu "X" mamy w tym przypadku do czynienia z obrotem towarowym nie wchodzącym w zakres usług licencyjnych. Każdy element transakcji, tj. zarówno udostępnianie towaru dla sklepu internetowego jak i udostępnianie licencji na korzystanie z projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowowania komputerowego końcowemu użytkownikowi odbywa się przez internet.

Zgodnie z brzmieniem ust. 2 Komentarza OECD do art. 12, jeżeli z umowy zawartej pomiędzy polskim, a zagranicznym kontrahentem wynika, że nabywca oprogramowania komputerowego nabywa egzemplarz lub egzemplarze oprogramowania i nie ma między nim a zbywcą żadnej szczególnej umowy dotyczącej zakresu korzystania z takiego oprogramowania, w takim przypadku nie następuje udzielenie prawa do korzystania z cudzych praw majątkowych. Chodzi tu o sytuację, w której zakres uprawnień nabywcy do korzystania z egzemplarza oprogramowania komputerowego jest ograniczony jedynie do działań umożliwiających mu skorzystanie z legalnie zakupionego egzemplarza tego oprogramowania. Tym samym - wzorując się na ww. Komentarzu OECD - należność za użytkowanie oprogramowania w takim zakresie nie jest należnością licencyjną w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca jedynie pośredniczy w sprzedaży projektów, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego, nie nabywając do nich żadnych praw (tekst jedn.: nie nabywa ich na własne cele, jak również nie nabywa praw do ww. przedmiotów obrotu po to aby te prawa następnie odsprzedać). Czynność prawna polegająca na udzieleniu licencji do korzystania z ww. utworów realizowana jest pomiędzy ich twórcami - osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (rezydentami lub nierezydentami), a nabywcami - końcowymi użytkowanikami. Wnioskodawca nie jest użytkownikiem nabytego pojedynczego egzemplarza (nie nabywa go na własne potrzeby) ww. oprogramowania, a jedynie pośredniczy w jego dystrybucji (dalszej odsprzedaży), a co za tym idzie nie jest stroną umowy licencyjnej, zawieranej między twórcą ww. programów a końcowym użytkownikiem oprogramowania.

Wnioskodawca nabywa pojedynczy egzemplarz projektu, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania jako towar do dalszej odsprzedaży w prowadzonym przez siebie sklepie internetowym. W związku z powyższym w momencie nabycia nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania praw do używania praw autorskich na rzecz Wnioskodawcy. Zatem płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów (twórców ww. oprogramowania, projektów, prezentacji, grafiki) czyli osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (rezydentów i nierezydentów) nie stanowią należności licencyjnych, z uwagi na to, że ww. pojedyncze egzemplarze projektu, prezentacji, grafiki, oprogramowania komputerowego stanowią towar handlowy, który nabywa Wnioskodawca w celu dalszej odsprzedaży (dystrybucji), i jak wynika z wniosku przedmiotem nabycia (obrotu) przez Wnioskodawcę nie są prawa majątkowe związane z ww. towarami handlowymi.

Zatem, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, należności wypłacane przez niego dla twórców oprogramowania będących zagranicznymi osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej nie są objęte dyspozycją art. 13 pkt 8 i art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w tym przypadku Wnioskodawca nie ma obowiązku jako płatnik potrącenia i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego. Zatem, Wnioskodawca nie ma obowiązku złożenia deklaracji IFT-1R oraz informacji PIT-8AR.

Tut. Organ nie podziela również stanowiska Wnioskodawcy w przypadku krajowych osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. W tym przypadku na Wnioskodawcy również nie ciążą obowiązki płatnika z tytułu zawarcia przez sklep internetowy "X" (Wnioskodawcę) transakcji kupna konkretnego pojedynczego egzemplarza projektu, prezentacji, grafiki, drobnego oprogramowania komputerowego od jego twórcy. Nabywając ww. towary do dalszej odsprzedaży Wnioskodawca nie przekazuje bowiem przychodów, o których mowa w art. 13 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż - jak wynika z wniosku - nie nabywa praw związanych z tymi towarami i w związku z tym nie ma podstaw do zastosowania 50% kosztów uzyskania.

Reasumując, Wnioskodawca nie jest zobligowany wobec ww. rezydentów do poboru zaliczki a tym samym do składania deklaracji PIT-4R oraz informacji PIT-11.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.